Курсовая: Основные средства: бухгалтерский учет и налогообложение - текст курсовой. Скачать бесплатно.
Банк рефератов, курсовых и дипломных работ. Много и бесплатно. # | Правила оформления работ | Добавить в избранное
 
 
   
Меню Меню Меню Меню Меню
   
Napishem.com Napishem.com Napishem.com

Курсовая

Основные средства: бухгалтерский учет и налогообложение

Банк рефератов / Бухгалтерский учет и аудит

Рубрики  Рубрики реферат банка

закрыть
Категория: Курсовая работа
Язык курсовой: Русский
Дата добавления:   
 
Скачать
Архив Zip, 212 kb, скачать бесплатно
Заказать
Узнать стоимость написания уникальной курсовой работы

Узнайте стоимость написания уникальной работы

2 Содержание Введение Глава 1. Общие положения об основных средствах , нормативная база § 1.1. Понятие основных средств , их классификация § 1.2. Общий порядок организации учета основных средств в организации § 1.3. Основные нормативные документы , регламентирующие учет основных средств Глава 2. Порядок учета операций с основным и средствами § 2.1. Оприходование основных средств и их бухгалтерская оценка при принятии к учету § 2.2. Учет НДС при оприходовании основных средств и особенности формирования их первоначальной стоимости в целях исчисления налога на прибыль § 2.3. Порядок вкл ючения в первоначальную стоимость основных средств процентов по займам и кредитам (бухгалтерский и налоговый подходы ) § 2.4. Определение срока полезного использования основных средств при их постановке на учет (бухгалтерский и налоговый подходы ) § 2.5. Учет расходов на ремонт , реконструкцию , модернизацию , демонтаж основных средств (бухгалтерский и налоговый подходы ) § 2.6. Амортизация основных средств (бухгалтерский и налоговый подходы , особенности статистической отчетности ) § 2.7. Учет выбытия основных средств (бухгалтерский и налоговый подходы ) § 2.8. Учет переоценки основных средств (бухгалтерский и налоговый подходы ) § 2.9. Вопросы учета основных средств , являющихся объектами аренды § 2.10. Раскрытие информации об основных средствах в бухгалтерской отчетности Г лава 3. Пример ведения учета по основным средствам Заключение Список использованной литературы Приложения 1-9: формы первичных учетных документов по основным средствам. 45 Введение Стоимость основных средств часто с оставляет существенную часть общей стоимости имущества организации , а ввиду долгосрочного их использования в деятельности организации основные средства в течение длительного периода времени оказывают влияние на финансовые результаты деятельности. Из этих с оображений вопросы о порядке бухгалтерского учета поступления , основных средств , возможных вариантах отнесения их стоимости на расходы организации , порядке отражения их выбытия , аренды , ремонта , реконструкции и т.п . представляются весьма существенными. В н астоящей работе производится анализ нормативных актов по бухгалтерскому учету основных средств , действующих по состоянию на середину февраля 2002 года . Ввиду того , что налоговый аспект учета основных средств безусловно играет значительную роль для организ а ции , проанализирован также порядок налогообложения операций с основными средствами НДС и налогом на прибыль в 2002 году. В настоящей работе не рассматривается вопрос об особенностях ведения бухгалтерского учета строительства основных средств , поскольку он является специализированным вопросом , который вполне может являться темой отдельного подробного исследования . Глава 1. Общие положения об основных средствах , нормативная база § 1.1. Понятие основных средств , их классификация Основные средства признают ся таковыми в момент их принятия к учету . Под основными средствами , в соответствии с ПБУ 6/01 «Учет основных средств» , утвержденным Приказом Минфина РФ от 30.03.2001г . № 26н , понимаются активы , которые организация не предполагает перепродавать , которые спо с обны приносить организации экономические выгоды и используются организацией для производства продукции , выполнения работ , оказания услуг либо для управленческих нужд в течение срока («срока полезного использования» ), превышающего 12 месяцев или обычный оп е рационный цикл , если он превышает 12 месяцев. Особыми объектами основных средств являются земельные участки , объекты природопользования , а также капитальные вложения на коренное улучшение земель (в сумме затрат , относящихся к принятым в отчетном году в экс плуатацию площадям ) и законченные капитальные вложения в арендованные основные средства. К основным средствам не относятся финансовые вложения (т.е . инвестиции в ценные бумаги , в уставные капиталы других организаций , а также предоставленные другим организа циям займы ) и незавершенные капитальные вложения (т.е . объекты , не введенные в эксплуатацию актами приемки-передачи и иными необходимыми в соответствии с законодательством документами , включая документы о государственной регистрации недвижимости ). Объект о сновных средств , находящийся в собственности двух или нескольких организаций , отражается каждой из них в составе основных средств соразмерно ее доле в общей собственности. Классификация основных средств приведена в Общероссийском классификаторе основных фо ндов (ОК 013-94), утвержденном постановлением Госстандарта РФ от 26 декабря 1994г . № 359 (в редакции изменений 1/98 от 14.04.1998г .). Каждому виду основных средств поставлен в соответствие 7-значный код внутри следующих подразделов : (11) Здания (кроме жилы х ), (12) Сооружения , (13) Жилища , (14) Машины и оборудование , (15) Средства транспортные , (16) Инвентарь производственный и хозяйственный , (17) Скот рабочий , продуктивный и племенной , (18) Насаждения многолетние , (19) Материальные основные фонды , не включе н ные в другие группировки. Кроме того , основные средства классифицируются по степени их фактического использования (находящиеся в эксплуатации , в запасе (резерве ), в стадии достройки , дооборудования , реконструкции , частичной ликвидации , на консервации ) и по правам организации на данные основные средства (принадлежащие организации на праве собственности , находящиеся в организации в оперативном управлении или хозяйственном ведении , либо полученные организацией в аренду ). Правила признания актива основным средс твом («амортизируемым имуществом» ) в целях налогообложения прибыли отличается от правил их признания в бухгалтерском учете . В отличие от правил ПБУ 6/01 в состав амортизируемого имущества в соответствии со ст .256 Налогового Кодекса РФ не включаются имущес т во , приобретенное с использованием бюджетных ассигнований , и иных аналогичных средств (в части стоимости , приходящейся на величину этих средств ), имущество , приобретенное (созданное ) за счет средств , полученных в рамках целевого финансирования , имущество, первоначальная стоимость которого составляет до 10 тысяч рублей включительно (стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию ), а также приобретенные издания , произведения искусства и н е которые другие особые виды имущества . Кроме того , из состава основных средств («амортизируемого имущества» ) в целях налогообложения прибыли исключаются основные средства , переданные и полученные по договорам в безвозмездное пользование , а также находящиес я по решению руководства организации на более чем 3-месячной консервации или более чем 12-месячной реконструкции или модернизации (некоторые из приведенных здесь понятий и правил будут более подробно освещены в соответствующих параграфах ниже ). § 1.2. Общий порядок организации учета основных средств в организации Единицей бухгалтерского учета основных средств является «инвентарный объект» , все части которого , удовлетворяющие определению основного средства , должны иметь единый срок полезного использования . О тдельным инвентарным объектом может признаваться : - объект со всеми приспособлениями и принадлежностями, или - отдельный конструктивно обособленный предмет , предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или - предназначенный для выпо лнения определенной работы комплекс конструктивно сочлененных предметов одного или разного назначения , представляющих собой единое целое и способных выполнять свои функции только в составе комплекса из-за наличия общих приспособлений и принадлежностей , об щ его управления , общего фундамента. Все хозяйственные операции с основными средствами оформляются с применением унифицированных форм первичной учетной документации , утвержденных Госкомстатом РФ (см . Приложения 1-9), а в случае отсутствия необходимой формы с реди форм , утвержденных ГКС , - с применением форм , разработанных в организации и имеющих установленные в Законе «О бухгалтерском учете» обязательные реквизиты (наименование документа , дату его составления , наименование составившей документ организации , со д ержание хозяйственной операции , измерители операции в денежном и натуральном выражении , наименования должностей лиц , ответственных за совершение операции и правильность ее оформления и личные подписи этих лиц ). В соответствии с Законом «О бухгалтерском уч е те» перечень лиц , имеющих право подписи первичных учетных документов , утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером. Каждому инвентарному объекту основных средств присваивается инвентарный номер , который наносится на данный инве нтарный объект при принятии его на учет и сохраняется за ним в течение всего периода его нахождения в данной организации . После выбытия инвентарного объекта его инвентарный номер не присваивается другим основным средствам в течение пяти лет . На каждый инв е нтарный объект заводится инвентарная карточка унифицированной типовой формы ОС -6, либо , при небольшом количестве объектов основных средств , осуществляется запись в инвентарной книге . Инвентарные карточки или инвентарная книга заполняются на основании акто в (накладных ) приемки-передачи основных средств типовой формы ОС -1, а также на основании данных технических паспортов , иных документов на приобретение , сооружение , дооборудование , перемещение и списание объектов основных средств , и должны содержать основны е сведения о каждом инвентарном объекте . Аналогичные инвентарные карточки или инвентарная книга могут заводиться на арендованные основные средства , учитываемые организацией на забалансовых счетах. Поскольку основные средства приносят организации экономическ ие выгоды в течение длительного периода времени их использования для производства продукции , выполнения работ , оказания услуг либо для управленческих нужд , то их стоимость включается в издержки производства и обращения не единовременно , а в течение срока и х полезного использования путем начисления амортизации. С целью проверки полноты и достоверности бухгалтерских данных по основным средствам , соответствия записей бухгалтерского учета реальному положению дел регулярно (но не реже одного раза в три года ) про изводится инвентаризация основных средств , в ходе которой производится их физический пересчет (проверка их наличия и состояния ), данные инвентарных карточек или записи в инвентарной книге суммарно сверяются с данными синтетического учета , проверяются учет н ые записи по движению основных средств и начислению по ним амортизации , проверяется соответствие учетной оценки объектов требованиям нормативных документов по бухгалтерскому учету и внутренних нормативных документов организации , анализируются события в жи з ни организации для выявления объектов основных средств , подлежащих отражению в бухгалтерском учете и финансовой отчетности , либо подлежащие списанию с бухгалтерского учета . § 1.3. Основные нормативные документы , регламентирующие учет основных средств Осн овными нормативными документами , регулирующими порядок ведения бухгалтерского учета по основным средствам , являются : - Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденное Приказом Минфина РФ от 30.03.2001г . № 26н, - Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации , утвержденное Приказом Минфина РФ от 29.07.1998г . № 34н (в редакции от 24.03.2000г. Положение п .48 о неначислении амортизации по основным средствам некоммерческих организаций признано недействительным Решением Верховного Суда РФ от 23.08.2000г . №ГКПИ 00-645. ), - План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственно й деятельности организаций , утвержденные Приказом Минфина РФ от 31.10.2000г . № 94н, Следует иметь в виду , что ПБУ 6/01 «Учет основных средств» (и ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» , утвержденным Приказом Минфина РФ от 09.06.2001г . № 44н ) уст ановлены критерии отнесения имущества к основным средствам (и материально-производственным запасам ), отличные от критериев , установленных вышеуказанным Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации . Поскольку указанные ПБУ являются документами той же юридической силы , изданными в более поздний период , то Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации следует считать действующим в части , не противоречащей этим ПБУ. Бу хгалтерский учет отдельных операции с основными средствами регламентируется : - Письмом Минфина РФ от 30.12.1993г . № 160 «Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций» и Положением по бухгалтерскому учету «Учет договоров (контрактов ) на капиталь ное строительство» ПБУ 2/94, утвержденным Приказом Минфина от 20.12.1994г . № 167, где описаны особенности порядка формирования первоначальной стоимости основных средств , создаваемых в результате капитального строительства (при этом Типовые методические рек о мендации по планированию и учету себестоимости строительных работ , утвержденные Минстроем РФ 04.12.1995г . №БЕ -11-260/7 утратили силу с 01.01.2002г .), - Положением по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» ПБУ 15/01, утвер жденным Приказом Минфина РФ от 02.08.2001г . № 60н , где установлен порядок учета процентов по займам , используемым на приобретение или строительство инвестиционных активов, - Положением по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденным Прик азом Минфина РФ от 06.05.1999г . № 32н (в ред . от 30.03.2001г .) и Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденным Приказом Минфина РФ от 06.05.1999г . № 33н (в ред . от 30.03.2001г .), где описан порядок отражения в учете и отче т ности ряда операций , связанных с выбытием , переоценкой и арендой основных средств, - Положением по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденным Приказом Минфина РФ от 09.06.2001г . № 44н , где конкретизирован порядок оценки материально-производственных запасов , поступающих в результате выбытия основных средств. Кроме того , бухгалтерский учет основных средств регламентируется : - Едиными нормами амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народно го хозяйства СССР , утвержденными Постановлением Совмина СССР от 22.04.1990г . № 1072, - Положением о порядке начисления амортизационных отчислений по основным фондам в народном хозяйстве , утвержденным Госпланом СССР , Минфином СССР , Госбанком СССР , Госкомцен СССР , Госкомстатом СССР и Госстроем СССР 29.12.1990г . №ВГ -21-Д /144/17-24/4-73, - Приказом Минфина РФ от 17.02.1997г . № 15 «Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга» (в редакции от 23.01.2001г .), - Методическими указаниями по бухгалтер скому учету основных средств , утвержденными приказом Минфина РФ от 20.07.1998г . № 33н (в редакции от 28.03.2000 г .), Эти документы следует признавать действующими лишь в части , не противоречащей вышеуказанным основным и другим более поздно принятым норматив ным документам. Унифицированные формы первичной учетной документации по учету основных средств утверждены : - Постановлением Госкомстата РФ от 30.10.1997г . № 71а «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов , материалов , малоценных и быстроизнашивающихся предметов , работ в капитальном строительстве» (в редакции от 06.04.2001г .), - Постановлением Госкомстата РФ от 18.08.1998г . № 88 «Об утверждении унифицированных форм п ервичной учетной документации по учету кассовых операций , по учету результатов инвентаризации» (в редакции от 03.05.2000г .). Порядок составления и заполнения статистической отчетности по основным средствам установлен : - Постановлением Госкомстата РФ от 07. 02.2001г . № 13 «Об утверждении инструкций по заполнению форм федерального государственного статистического наблюдения за наличием и движением основных фондов» (в редакции от 27.12.2001г .), - Постановлением Госкомстата РФ от 29.06.2001г . № 48 «Об утверждении форм федерального государственного статистического наблюдения для организации статистического наблюдения за основными фондами и строительством на 2002 год», - Постановлением Госкомстата РФ от 11.02.1999г . № 13 «Об утверждении инструкций по заполнению форм ф едерального государственного статистического наблюдения за наличием и движением основных фондов» (в редакции от 07.02. 2001г ., в части статистической отчетности по основным средствам субъектов малого предпринимательства ), - Постановлением Госкомстата РФ от 21.07.1998г . № 73 «Об утверждении форм федерального государственного статистического наблюдения за основными фондами и строительством на 1999 год» (в редакции от 29.06.2001г ., в части формы статистической отчетности по основным средствам субъектов малого п редпринимательства ). Порядок налогообложения операций с основными средствами регламентируется : - Налоговым Кодексом РФ (часть первая от 31.07.1998г . № 146-ФЗ , в редакции от 29.12.2001г ., и часть вторая от 05.08.2000г . № 117-ФЗ , в редакции от 31.12.2001г .), - Законом РФ «О налоге на имущество предприятий» от 13.12.1991г . № 2030-1 (в редакции от 04.05.1999г .) и соответствующей Инструкцией ГНС РФ от 08.06.1995г . № 33 (в редакции от 20.08.2001г .), - Законом «О дорожных фондах в Российской Федерации» от 18.10.1991г. № 1759-1 (в редакции от 27.12.2000г .) и соответствующей Инструкцией МНС РФ от 04.04.2000г . № 59 (в редакции от 20.10.2000г .). При анализе налоговых последствий операций с основными средствами следует особо отметить тот факт , что глава 25 «Налог на прибыль о рганизаций» Налогового Кодекса РФ требует определять налогооблагаемую прибыль по правилам , часто отличающимся от правил бухгалтерского учета , в связи с чем необходима организация особого налогового учета , в том числе и операций с основными средствами. Прив еденный перечень нормативных документов , регулирующих порядок отражения в учете и порядок налогообложения основных средств нельзя считать полным , поскольку решения о порядке учета любых операций должны приниматься с учетом требований всех действующих норм а тивных документов по конкретному вопросу (положений Гражданского Кодекса РФ , Федерального Закона о лизинге , региональных и местных нормативных актов по налогообложению , международных соглашений об избежании двойного налогообложения доходов и имущества , со г лашений о разделе продукции и соответствующего Федерального Закона и т.д .). Глава 2. Порядок учета операций с основными средствами § 2.1. Оприходование основных средств и их бухгалтерская оценка при принятии к учету В соответствии с Планом счетов основны е средства учитываются на счете 01 «Основные средства» . Принятие основных средств к учету осуществляется по дебету счета 01 и кредиту счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» , на котором предварительно накапливаются соответствующие затраты организации в корреспонденции со счетами 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» , 07 «Оборудование к установке» , 10 «Материалы» , 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и т.п. Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по их первоначальной стоимости , прич ем согласно п .14 ПБУ 6/01 стоимость основных средств , в которой они приняты к бухгалтерскому учету , не подлежит изменению , кроме случаев , установленных законодательством Российской Федерации и самим ПБУ 6/01. О случаях , когда изменение первоначальной стои м ости основных средств допускается , будет сказано ниже в соответствующих параграфах настоящей работы. Первоначальная стоимость основных средств включает в себя все затраты организации на приобретение , сооружение , изготовление основных средств (за исключение м НДС и иных возмещаемых налогов , кроме случаев , предусмотренных законодательством ). Т.е . в первоначальную стоимость основных средств включаются суммы , подлежащие уплате (уплаченные ) поставщику при покупке или подрядчику при строительстве основных средств, затраты на доставку объектов и доведение их до состояния , в котором они пригодны для использования , затраты на информационные , консультационные , посреднические услуги , таможенные пошлины , регистрационные сборы , госпошлины , прочие затраты , связанные с при о бретением , сооружением , изготовлением основного средства В Письме Минфина РФ от 30.12.1993г . № 160 «Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций» приведен ряд типов затрат по строительству объектов основных средств , не включаемых в первоначал ьную стоимость основных средств (п .3.1.7), а также иные особенности формирования первоначальной стоимости основных средств , создаваемых в результате строительства , однако , как уже было указано выше , особенности учета строительства в данной работе не анали з ируются. . При этом общехозяйственные и иные непрямые расходы , непосредственно не связанные с приобретением или сооружением основных средств , на первоначальную стоимость приобретаемых и создаваемых основных средств не распределяются. Если в соответствии с договорами стоимость основных средств или связанных с их покупкой или строительством ценностей /работ /услуг выражаются в условных денежных единицах , а оплата производится в рублях , то фактические затраты на приобретение или сооружение основных средств опре д еляются с учетом соответствующих суммовых разниц (т.е . по фактически произведенным расходам , фактически уплаченным суммам ). Таким образом , если оплата основного средства , стоимость которого согласно договору выражена в условных денежных единицах , производ и тся после ввода этого основного средства в эксплуатацию , то после осуществления оплаты первоначальная стоимость основного средства и все связанные с ней показатели (например , амортизация ) должны быть скорректированы Поскольку уменьшение или увеличение фа ктических затрат на приобретение и сооружение основных средств на суммовые разницы явно предусмотрено п .8 ПБУ 6/01, то такие корректировки следует считать допускаемыми пунктом 14 того же ПБУ. . Если же основные средства или связанные с их покупкой или созд анием ценности /работы /услуги приобретаются за иностранную валюту , то первоначальная стоимость основных средств определяется исходя из валютной оценки этих основных средств или ценностей /работ /услуг и курса Центрального Банка РФ на дату их принятия к учету (курсовые разницы в общеустановленном порядке относятся на внереализационные доходы или расходы ). При внесении основного средства в качестве вклада в уставный капитал организации его оприходование производится в оценке , согласованной участниками (акционера ми ) организации . Затраты по доведению такого основного средства до состояния , в котором они пригодны к использованию , будут увеличивать эту оценку в общем порядке Такой подход , по неподтвержденным данным («Налоговый вестник» , № 9, сентябрь 2001г .), привед ен и в письме Департамента методологии бухгалтерского учета и отчетности Минфина РФ от 05.04.2001 № 16-00-17/13. . Безвозмездно полученные основные средства оцениваются по рыночной стоимости на дату принятия их к бухгалтерскому учету , причем в соответствии с Планом счетов рыночная стоимость основного средства , отраженная при их оприходовании по кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов» , списывается в кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» по мере начисления амортизации по данному основному средству. Если основные средства (или соответствующие ценности /работы /услуги , формирующие их первоначальную стоимость ), в соответствии с договором оплачиваются не денежными средствами , а иными активами /работами /услугами , то цена , фактически указанная в договоре , не явл я ется основой для определения первоначальной стоимости соответствующего основного средства . Первоначальная стоимость таких основных средств определяется исходя из обычной цены переданных в их оплату активов /работ /услуг (т.е . цены этих активов /работ /услуг , к оторая была бы установлена организацией в сравнимых обстоятельствах при их реализации в обмен на денежные средства ). Если же такую обычную цену определить невозможно , то основные средства оцениваются исходя из их собственной обычной стоимости , по которой о ни в сравнимых обстоятельствах могли бы быть приобретены. Капитальные вложения в многолетние насаждения , на коренное улучшение земель включаются в состав основных средств ежегодно в сумме затрат , относящихся к принятым в эксплуатацию в течение этого года п лощадям , независимо от даты окончания всего комплекса работ. § 2.2. Учет НДС при оприходовании основных средств и особенности формирования их первоначальной стоимости в целях исчисления налога на прибыль НДС , предъявленный продавцом основного средства и уплаченный ему (или таможенному органу в случае импорта ), как уже упоминалось выше , в первоначальную стоимость основного средства в общем случае не включается , а подлежит , при наличии всех прочих необходимых условий , налоговому вычету после постановки осн о вного средства на учет (ст .172.1 НК РФ ). Однако при приобретении основных средств (как и любого другого имущества /работ /услуг ) следует учитывать требования статьи 172.2 НК , ограничивающей вычет соответствующих сумм НДС для случая , когда оплата приобретаемы х основных средств производится путем передачи собственного имущества организации-покупателя . В этом случае , независимо от суммы НДС , указанной продавцом в счете-фактуре , вычету подлежит лишь сумма НДС , рассчитанная исходя из балансовой стоимости передава е мого имущества . Оставшаяся сумма не подлежащего вычету НДС не может быть включена в первоначальную стоимость основного средства по бухгалтерскому учету Невключение НДС в первоначальную стоимость , кроме как если обратное предусмотрено законодательством , о собо указано в абз .1 п .8 ПБУ 6/01. Отнесение НДС в описываемом контексте к «невозмещаемым» налогам и включение его в первоначальную стоимость в соответствии с абз .8 п .8 ПБУ 6/01 породило бы противоречие двух абзацев одного и того же пункта ПБУ 6/01. , а в соответствии со ст .170.1 НК РФ , не может быть учтена и при налогообложении прибыли Ст .170.1 НК РФ содержит однозначное указание на то , что НДС , предъявленный налогоплательщику при приобретении товаров не включается в расходы , принимаемые к вычету при исч ислении налога на прибыль , за исключением случаев , предусмотренных ст .170.2 НК РФ , в которой обсуждаемая сумма не возмещаемого НДС не упоминается. . Судя по привычной расширительной трактовке МНС РФ ст .172.2 НК РФ (например , в плане необходимой оплаченност и передаваемого в оплату векселя третьего лица для вычета соответствующих сумм «входного» НДС ), любая товарообменная операция будет вызывать особый интерес налоговых органов , так что организациям , поставившим в вычет полную предъявленную продавцом сумму Н Д С по приобретенному в обмен на не-денежные средства основному средству (в том числе за счет оформления встречных договоров поставки и последующего зачета встречных денежных требований , либо благодаря использованию дружеских векселей третьих лиц и т.п .), с высокой вероятностью придется доказывать свою правоту в судебном порядке. В соответствии со ст .170.6 НК РФ уплаченный при покупке или импорте основного средства налог на добавленную стоимость должен быть включен в его первоначальную стоимость в том случае , если это основное средство предназначено для производства и (или ) реализации товаров /работ /услуг , операции по реализации которых не признаются объектом налогообложения НДС в соответствии со ст .146.2 НК РФ (взносы в уставный капитал и в пользу некоммерче с ких организаций , приватизация , передача имущества государству и т.п .). Для основных средств , используемых для производства и (или ) реализации товаров /работ /услуг , реализация которых освобождается от НДС в соответствии со ст .149.1-3 НК РФ (медицинские услуг и , услуги по перевозке пассажиров , банковские операции , страховые услуги и т.п .), на первый взгляд должен применяться иной порядок учета «входного» НДС : в соответствии со статьей 170.2 НК РФ такой НДС включается в расходы , учитываемые при налогообложении п рибыли . Однако , в соответствии со статьей 270.5 НК РФ , расходы по приобретению и (или ) созданию амортизируемого имущества не учитываются при определении налоговой базы . Порядок их учета при налогообложении прибыли иной : через начисление амортизации Приме нение в данном контексте ст .264.1.1 НК РФ , в соответствии с которой суммы налогов , начисленные в установленном порядке , относятся к прочим расходам , связанным с производством и реализацией , представляется неоправданным , поскольку «входной» НДС не начисляе т ся налогоплательщиком , а предъявляется ему поставщиком , и , кроме того , расходы на приобретение основных средств нельзя считать «расходами , связанными с производством и реализацией». . Таким образом , требование п .42 «Методических рекомендаций …» , утвержденн ых Приказом МНС РФ от 20.12.2000г . №БГ -3-03/447 о включении «входного» НДС по указанным основным средствам в первоначальную стоимость основного средства следует считать логичным . Если же основное средство приобретается для использования при производстве /р е ализации товаров /работ /услуг как облагаемых НДС , так и освобожденных от НДС , то , в соответствии со ст .170.4 НК РФ , уплаченная при его покупке сумма НДС частично включается в состав налогового вычета после его постановки на учет (ст .172.1 НК РФ , при выполн е нии всех прочих стандартных условий : оплаченность , наличие счета-фактуры и т.д .), а частично – относится на увеличение первоначальной стоимости основного средства . Пропорция определяется отношением выручек , облагаемых НДС и освобожденных от него , за месяц (являющийся для НДС налоговым периодом ), когда основное средство было поставлено на учет. Если при доведении основного средства до работоспособного состояния выполняются строительно-монтажные работы (или само основное средство создается путем проведения ст роительно-монтажных работ ), то НДС , предъявленный организации и уплаченный ею по использованным в ходе СМР материалам , работам , услугам и т.п . подлежит вычету также после принятия на учет соответствующих основных средств (ст .171.6 НК РФ ). В то же время , в соответствии со ст .146.1.3 НК РФ , строительно-монтажные работы , выполненные самой организацией для собственного потребления (хозспособом ), являются объектом налогообложения НДС , и налоговая база при этом в соответствии со ст .159 НК РФ определяется как все фактические расходы организации по таким СМР (т.е . включает в себя стоимость использованных в ходе СМР материалов , заработную плату занятых в СМР работников со всеми начислениями , затраты на оплату третьим лицам связанных с осуществлением СМР работ /услуг и т.п .). После ввода основного средства в эксплуатацию «исчисленный» по СМР НДС подлежит вычету (ст.ст .171.6 и 172.5 НК РФ ). Однако , по мнению МНС РФ п .46 «Методических рекомендаций …» , утвержденных Приказом МНС РФ от 20.12.2000г . №БГ -3-03/447 (в ред . от 22.05.2001г .) , Правительства РФ п .12 «Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур , книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость» , утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000г . № 914 ( в ред . от 15.03.2001г .) и , что самое печальное , Верховного Суда РФ Решение Верховного Суда РФ от 24.07.2001г . №ГКПИ 2001-916 и Определение его кассационной коллегии от 06.09.2001г . №КАС 01-325 , под подлежащей вычету «исчисленной» по СМР суммой НДС пони мается вовсе не весь НДС , начисленный по СМР , а лишь его часть , а именно : начисленная по СМР сумма НДС за минусом НДС , предъявленного организации поставщиками по использованным при осуществлении СМР материалам , работам , услугам и т.п . Таким образом , часть начисленной по СМР суммы НДС (фактически равная сумме НДС , предъявленной организации по материалам /работам /услугам , использованным в ходе осуществления СМР хозспособом ), вычету не подлежит . Эта сумма не может быть включена в первоначальную «бухгалтерскую» стоимость основного средства (абз .1 п .8 ПБУ 6/01, указания в законодательстве о включении НДС по СМР в первоначальную стоимость основного средства отсутствуют ). Что же касается учета этой суммы НДС при налогообложении прибыли , то в НК РФ имеет место явная нестыковка требований некоторых статей. В целях исчисления налога на прибыль налоговая оценка основных средств , входящих в состав «амортизируемого имущества» , может отличаться от бухгалтерской оценки . В соответствии со ст .257 Налогового Кодекса РФ в перво начальную стоимость не включаются налоги , учитываемые в соответствии с НК РФ в составе расходов . Не возмещаемая сумма начисленного по СМР НДС явно связана с «выполнением работ» , что позволяет отнести ее к прочим расходам по производству и ( или ) реализации на основании ст .253.1.1 Следует пояснить , что структура ст .253 НК РФ такова , что в части первой этой статьи произведена классификация расходов на производство и реализацию в разрезе статей , имеющих свои особенности при налогообложении прибыли , а в части второй – классификация по характеру возникновения расходов . То есть отнесение не возмещаемого НДС по СМР к «расходам , связанным с выполнением работ» по ст .253.1.1 и , одновременно , к «прочим расходам» по ст .253.2.4 (и 264.1.1) противоречия не порождает. и единовременно учесть при налогообложении прибыли в соответствии со ст .264.1.1 НК РФ Данный налог был именно начислен налогоплательщиком , а не предъявлен ему поставщиком , т.е . упомянутая выше статья 170.1 НК РФ в данном случае неприменима. . Но указанный НДС одновременно является расходом по созданию амортизируемого имущества (т.е . по ст .270.5 НК РФ относится к расходам , не учитываемым при определении налоговой базы налога на прибыль , и , вероятно , должен быть учтен при налогообложении прибыли через начисл е ние амортизации ). Поскольку ст .264.1.1 НК РФ предписывает включать в прочие расходы начисленные налоги , за исключением перечисленных Формулировка «суммы налогов … , за исключением перечисленных в ст .270» и «суммы налогов… , за исключением случаев , описанны х в ст .270» явно не эквивалентны. в ст .270 (т.е . за исключением налогов , явно указанных в ст .270, а НДС в ст .270 не упомянут ), то позиция организации , решившей учесть не возмещаемый НДС по СМР в налоговых расходах единовременно , представляется вполне обос нованной . Хотя весьма вероятно , что данную позицию организации придется отстаивать в суде . Аналогичная ситуация возникает и , например , с единым социальным налогом , относящимся к начислениям заработной платы работникам не только по СМР , но и по любым работ а м по подготовке основного средства к вводу в эксплуатацию . Подводя итог вышеизложенному , можно сделать вывод , что организации в налоговом плане более выгодно принимать основные средства от поставщиков /подрядчиков смонтированными «под ключ» (в том числе пе р едавая им собственные технические и трудовые ресурсы по договорам аренды и договорам предоставления технического и управленческого персонала ), чем осуществлять их создание или монтаж хозспособом. Платежи за регистрацию права на недвижимое имущество и землю , сделок с указанными объектами , платежи за предоставление информации о зарегистрированных правах , оплата услуг уполномоченных органов и специализированных организаций по оценке имущества , изготовлению документов кадастрового и технического учета (инвента р изации ) объектов недвижимости , командировочные , консультационные и некоторые другие расходы также указаны в ст .264 НК РФ в качестве прочих расходов , связанных с производством и (или ) реализацией . Однако , ввиду того , что невключение таких расходов в перво н ачальную стоимость основных средств , если они действительно являются расходами по приобретению основного средства или доведению его до рабочего состояния , статьей 257 «Порядок определения первоначальной стоимости амортизируемого имущества» не предусмотрен о (в отличие от требования об исключении сумм налогов , учитываемых в составе расходов в соответствии с НК ), то , следуя общему принципу о приоритете частной нормы над общей , а также требованию уже упоминавшейся ст .270.5 НК РФ , вероятно , следует сделать выво д о том , что такие расходы должны формировать первоначальную стоимость основного средства , а не включаться в прочие расходы в периоде их осуществления (по аналогии с включением подобных затрат , связанных с приобретением материалов , в «налоговую» стоимость э тих материалов на основании ст .254.2). Следует отметить , что установленные Главой 25 Налогового Кодекса РФ правила формирования первоначальной стоимости амортизируемого имущества распространяются на основные средства , вводимые в эксплуатацию после 01.01.20 02. Ранее введенные в эксплуатацию основные средства оцениваются в налоговых целях в тех суммах , в которых они числятся в бухгалтерском учете по состоянию на 01.01.2002г . Указанные выше особенности формирования первоначальной стоимости основных средств в целях налогообложения прибыли не применяются при исчисления налога на имущество , для которого по-прежнему используется «бухгалтерская» стоимость основных средств (их остаточная стоимость по балансу ). § 2.3. Порядок включения в первоначальную стоимость осно вных средств процентов по займам и кредитам (бухгалтерский и налоговый подходы ) Относительно процентов по займам и кредитам , использованным на приобретение , сооружение , изготовление объектов основных средств , требования ПБУ 6/01 «Учет основных средств» и ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» различны . Однако , принимая во внимание , что указанные ПБУ являются документами одинаковой юридической силы (независимо от того , что ПБУ 6/01 зарегистрирован в Минюсте РФ , а ПБУ 15/01 по заключ е нию Минюста РФ в госрегистрации не нуждается ), требования ПБУ 15/01 имеют приоритет в связи с более поздней датой его издания. На основании ПБУ 15/01 следует включать в первоначальную «бухгалтерскую» стоимость основных средств фактически начисленные процен ты по займам и кредитам , использованным для их приобретения или строительства , при выполнении следующего сложного комплекса условий : - только в случае , если : o это приобретение или строительство требует большого времени и , одновременно , больших затрат (ука занные понятия организации , вероятно , следует конкретизировать в своей учетной политике ), o правилами бухгалтерского учета для таких основных средств предусмотрено начисление амортизации, - только за период : o после фактического возникновения расходов по п риобретению /строительству основного средства и фактического начала работ , связанных с формированием инвестиционного актива (проценты по займам /кредитам , направленным на осуществление предоплаты самих основных средств или связанных с их формированием ценно с тей /работ /услуг , до получения этих основных средств или ценностей /работ /услуг учитываются в общем порядке в составе дебиторской задолженности поставщиков , которым была произведена предоплата ), o до конца месяца , в котором соответствующий объект принят на у чет в качестве основного средства , либо на нем начаты фактический выпуск продукции , выполнение работ , оказания услуг, o не включая период начиная с четвертого месяца после прекращения работ по формированию основного средства и до их возобновления (период д ополнительного согласования возникших в процессе строительства технических или организационных вопросов периодом прекращения работ по формированию основного средства не признается ), - по процентной ставке : o фактической – по займам /кредитам , полученным спе циально для приобретения основных средств («целевых займов» ), o средневзвешенной (см.ниже ) – по займам /кредитам , полученным не специально на приобретение основных средств («нецелевых займов» ), - за минусом суммы дохода от временного реинвестирования заемны х средств (т.е . осуществления финансовых вложений за счет заемных средств , если имели место снижение затрат на приобретение /строительство основного средства , задержка выполнения работ субподрядной организацией и иные аналогичные обстоятельства и заемные с р едства оказывались временно свободными ), при этом соответствующая сумма дохода от реинвестирования должна быть подтверждена отдельным обоснованным расчетом, Вышеуказанная средневзвешенная ставка «нецелевых» займов /кредитов R и , соответственно , общая сумма процентов I , включаемая в первоначальную стоимость основных средств , рассчитываются следующим образом : , где : - общая сумма процентов за весь «расчетный период» по «нецелевым» займам /кредитам, N – количество календарн ых месяцев в «расчетном периоде» (периоде , в течение которого фактически производилось использование «нецелевых» заемных средств на финансирование приобретения основных средств ), m – индекс суммирования , соответствующий номеру месяца внутри «расчетного пе риода», - общая сумма «нецелевых» займов /кредитов , числящаяся в бухгалтерском учете по состоянию на первое число m -го месяца «расчетного периода», - сумма процентов за «расчетный период» по «целевым» займам /кредитам , - расчетная сумма «нецелевых» займов /кредитов , фактически направленных в течение расчетного периода на финансирование приобретения основных средств (здесь - общая сумма займов /кредитов , направленная в течение «расчетного периода» на приобретение основных средств , - остаток неиспользованных «целевых» займов /кред итов на начало «расчетного периода» , - полученные за «расчетный период» «целевые» займы /кредиты ), При этом сумма процентов , включаемых в первоначальную стоимос ть основных средств не может быть больше общей суммы процентов по всем займам /кредитам , фактически начисленных организацией в соответствующем «расчетном периоде». Во всех прочих случаях проценты по займам и кредитам , использованным на приобретение или стро ительство основных средств , должны признаваться операционным расходом в периоде их начисления и не должны увеличивать первоначальную «бухгалтерскую» стоимость основных средств. В целях налогообложения прибыли проценты , начисленные по долговому обязательств у любого вида вне зависимости от характера займа /кредита (текущего или инвестиционного ) признаются внереализационным расходом в соответствии со ст .265.1.2 НК РФ , единовременно включаются в налоговые расходы по мере их начисления (с учетом ограничений и ос о бенностей , приведенных в статьях 269 и 272.8 НК РФ ) и на увеличение первоначальной «налоговой» стоимости амортизируемого имущества не относятся. § 2.4. Определение срока полезного использования основных средств при их постановке на учет (бухгалтерский и на логовый подходы ) По каждому объекту основных средств при принятии его на учет определяется срок его полезного использования в целях бухгалтерского учета , который может быть уточнен (в сторону увеличения ) при улучшении первоначально принятых в расчет норма тивных показателей функционирования этого объекта в результате проведения реконструкции и модернизации (о которых см . отдельный параграф ). Этот срок определяется самой организацией исходя из : - ожидаемого срока использования объекта в соответствии с ожидае мой производительностью или мощностью, - ожидаемого физического износа , зависящего от режима и условий эксплуатации (количества смен ), естественных условий и влияния агрессивной среды , системы проведения ремонта, - нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (срока аренды для арендованных объектов и т.п .). Из приведенного перечня определяющих срок полезного использования сведений можно сделать вывод , что степень нормативной и технической регламентации при установлении срока полезног о использования основных средств существенно снизилась . Если организация уже при вводе основного средства в эксплуатацию имеет информацию , например , о запуске некоторым заводом в производство аналогичного основного средства , обладающего гораздо лучшими пр о изводственными характеристиками , и планирует приобрести это новое оборудование , то «бухгалтерский» срок полезного использования данного основного средства может быть установлен существенно меньше сроков , указанных в его технической документации , ввиду пл а нируемой экономии на обслуживании . Аналогичным образом «технический» срок службы оборудования может и даже должен быть откорректирован , если использование объекта может осуществляться только в месте его расположения в момент ввода в эксплуатацию (например, если расходы на демонтаж и перенос объекта в другое место соизмеримы со стоимостью объекта , т.е . экономически явно нецелесообразны ), и при этом срок аренды соответствующего земельного участка , или срок разработки участка недр в соответствии с соглашением о разделе продукции , или ожидаемый срок до истощения месторождения полезного ископаемого , или срок службы здания /сооружения , где смонтировано данное основное средство и т.п . меньше «технического» срока службы оборудования . Такой подход будет полностью соо т ветствовать требованию осмотрительности , состоящему в большей готовности к признанию в бухгалтерском учете расходов (повышенной амортизации ), чем возможных доходов и активов (ПБУ 1/98 «Учетная политика организации» , утвержденное Приказом Минфина РФ от 09. 1 2.1998г . № 60н ). Порядок определения срока полезного использования , установленный в целях налогообложения прибыли статьей 258 НК РФ , отличается от «бухгалтерского» . Организация при определении «налогового» срока полезного использования основных средств в об язательном порядке должна учитывать сроки , установленные для многих типов основных средств Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1, а при отсутствии там конкретного вида основных средств должны использоваться сроки , указанные в технической докуме н тации , и рекомендации организаций-изготовителей . В соответствии со ст .259.12 НК РФ если организация приобретает бывшее в употреблении основное средство , то устанавливать по нему налоговый срок полезного использования с учетом фактического срока его исполь з ования предыдущими собственниками допускается только при применении линейного метода начисления амортизации (тогда как приведенные выше критерии определения «бухгалтерского» срока полезного использования допускают соответствующую его корректировку вне зав и симости от применяемых способов начисления амортизации ). Таким образом , «налоговый» срок полезного использования основных средств гораздо более жестко регламентирован. Справедливости ради следует отметить , что , например , срок полезного использования электр онно-вычислительной техники , установленный вышеуказанным Постановлением Правительства , составляет 3-5 лет вместо ранее действовавших нормативных 8-10 лет Единые нормы амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР , утвержденные Совмином СССР от 22.10.90г . № 1072. (или , соответственно , 4-5 лет при применении коэффициента ускорения 2, который допускался для активной части производственных основных фондов Постановление Правительства РФ от 19.08.1994г . № 967, пис ьмо Минэкономики РФ от 17.01.2000г . №МВ -32/6-51 ). Поскольку в указанном Постановлении Правительства установлены не точные сроки полезного использования различных видов основных средств , а лишь принадлежность видов основных средств к определенным амортизац ионным группам , допускающим установление срока полезного использования в некотором интервале , то установление конкретного срока внутри допустимого интервала производится организацией самостоятельно при вводе основного средства в эксплуатацию. В соответств ии с пунктом 1 Постановления Правительства РФ от 01.01.2002 № 1 приведенная в этом Постановлении классификация основных средств по срокам их полезного использования (по амортизационным группам ) может применяться в том числе и в целях бухгалтерского учета . § 2.5. Учет расходов на ремонт , реконструкцию , модернизацию , демонтаж основных средств (бухгалтерский и налоговый подходы ) В процессе эксплуатации основных средств они могут потребовать восстановления . Под восстановлением основных средств в ПБУ 6/01 поним ается их ремонт , модернизация или реконструкция. В соответствии с «Методическими рекомендациями по бухгалтерскому учету основных средств» , утвержденными Приказом Минфина РФ от 20.07.1998г . № 33н (в редакции от 28.03.2000г .), организациям рекомендуется разра батывать план проведения ремонтов , оценивая в денежном выражении расходы на ремонт исходя из существующей системы планово-предупредительных ремонтов . План и система ремонтов утверждаются руководителем организации. В «Методических рекомендациях…» особо опис ывается понятие капитального ремонта , почти дословно продублированное в Инструкции по заполнению форм федерального государственного статистического наблюдения за наличием и движением основных фондов , утвержденной Постановлением Госкомстата РФ от 07.02.200 1 г . № 13 (в редакции от 27.12.2001). Капитальным ремонтом машин , оборудования и транспортных средств считается такой вид ремонта с периодичностью свыше одного года , при котором , как правило , производится полная разборка агрегата , замена или восстановление в с ех изношенных деталей и узлов , ремонт базовых и корпусных деталей и узлов , замена или восстановление всех изношенных деталей и узлов на новые и более современные , сборка , регулирование и испытание агрегата ; при капитальном ремонте зданий и сооружений прои з водится смена изношенных конструкций и деталей или замена их на более прочные и экономичные , улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов , за исключением полной замены основных конструкций , срок службы которых в данном объекте является н а ибольшим (каменные и бетонные фундаменты зданий , трубы подземных сетей , опоры мостов и т.п .). Из данного определения видно , что капитальный ремонт вполне может включать в себя замену частей основного средства на более современные , а не просто обеспечивать поддержание основного средства в рабочем состоянии. При этом ПБУ 6/01, не раскрывая содержания понятий «ремонт» , «реконструкция» и «модернизация» , содержит указания на то , что при улучшении в результате модернизации или реконструкции основного средства пер воначально принятых нормативных показателей его функционирования (увеличения срока полезного использования , увеличения мощности , улучшения качества производимых изделий и т.п .) соответствующие затраты могут признаваться капитальными вложениями и после око н чания реконструкции или модернизации относиться на увеличение первоначальной стоимости основного средства , а срок полезного использования после осуществления таких затрат может уточняться . Таким образом , организация при осуществлении любого восстановления основных средств должна определить , какие из произведенных затрат должны увеличивать первоначальную стоимость основного средства (поскольку результатом осуществления этих затрат является улучшение его исходных характеристик ), какие – относиться на издерж к и производства и обращения в качестве затрат по ремонту (поскольку их результатом является лишь поддержание основного средства в работоспособном состоянии ), а какие – относиться на операционные расходы (поскольку , например , при перепрофилировании здания п о д иной вид деятельности , результатом работ будет являться изменение основного средства , а не поддержание его в рабочем состоянии , но об улучшении его исходных характеристик говорить может быть сложно В качестве комментария вновь уместно упомянуть требова ние осмотрительности , состоящее в большей готовности к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств , чем возможных доходов и активов (ПБУ 1/98 «Учетная политика организации» , утвержденное Приказом Минфина РФ от 09.12.1998г . № 60н ). ). Соответству ющий подход был обозначен и в п .73 «Методических рекомендаций…» , где указано , что учет затрат , связанных с модернизацией и реконструкцией ( включая затраты по модернизации объекта , осуществляемой во время капитального ремонта ), ведется в порядке , установлен ном для учета капитальных вложений . Формальный же подход к порядку учета затрат на восстановление основных средств , предполагающий четкое отнесение произведенного восстановления целиком либо к «ремонту» , либо к «реконструкции» , либо к «модернизации» , може т привести к необходимости , например , относить на увеличение первоначальной стоимости основного средства всей суммы затрат по проведенному восстановлению , хотя , скажем , лишь 50% этих затрат были связаны с улучшением исходных характеристик основного средств а (в этом случае принцип осмотрительности явно не был бы соблюден ). В соответствии с ПБУ 6/01 производимая в ходе восстановления основного средства замена отдельных его частей , имеющих отличный от общего срок полезного использования , рассматривается как выб ытие и приобретение самостоятельного инвентарного объекта. Отдельным является вопрос о порядке учета затрат на демонтаж основных средств при их переносе на другое место эксплуатации . Поскольку в результате демонтажа основные средства переходят в категорию оборудования к установке , указанные затраты следует признать связанными с ликвидацией «старых» основных средств , а не с подготовкой к эксплуатации основных средств на новом месте , то есть расходы на демонтаж не могут увеличивать первоначальную стоимость « новых» основных средств , а должны рассматриваться как расходы по ликвидации «старых» объектов основных средств (см . параграф о выбытии основных средств ). Для целей налогообложения прибыли первоначальная стоимость основных средств также изменяется Не «мо жет изменяться» , не «допускается изменение» , а «изменяется» - утверждение ст .257.2 НК РФ носит более четкий императивный характер , чем соответствующие положения ПБУ 6/01. в случаях достройки , дооборудования , реконструкции , модернизации , технического пере вооружения , частичной ликвидации и по иным аналогичным основаниям. При этом в ст .257 НК РФ даны следующие определения указанных понятий : - к работам по достройке , дооборудованию , модернизации относятся работы , вызванные изменением технологического или служ ебного назначения оборудования , здания , сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств , повышенными нагрузками и (или ) другими новыми качествами, - к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств , связанное с с овершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей , улучшения качества и изменения номенклатуры продукции ; - к техническ ому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей амортизируемого имущества или его отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии , механизации и автоматизации производства , модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования и (или ) программного обеспечения новым , более производительным. Глава 25 НК РФ , в отличие от п .27 ПБУ 6/01, не содержит указаний на то , что для увеличения первоначальной стоимости основног о средства необходимо улучшение его первоначально принятых показателей функционирования . Так что , например , затраты по перепрофилированию здания под иной вид деятельности , которые в целях бухгалтерского учета , как было указано выше , могут быть отнесены на операционные расходы , в налоговых целях , вероятно , должны изменять первоначальную стоимость здания. Что же касается расходов на ремонт основных средств , то порядок их учета для целей налогообложения прибыли имеет некоторые особенности , установленные в стат ьях 260 и 324 НК РФ . Предприятия промышленности , транспорта , связи , строительства и некоторых других отраслей учитывают расходы на ремонт в периоде их осуществления в размере фактических затрат . Остальные же организации учитывают затраты на ремонт основны х средств в размере , не превышающем 10 процентов первоначальной (восстановительной ) стоимости всех основных средств организации (в «налоговой» оценке ) – в периоде их осуществления , а оставшуюся сумму – равномерно в течение периода , который зависит от налог о вого срока полезного использования отремонтированного основного средства : если этот срок более пяти лет – в течение пяти лет , а если пять лет и менее – в течение всего налогового срока полезного использования отремонтированного основного средства . При рас ч ете 10-процентного лимита используется первоначальная (восстановительная ) стоимость основных средств на конец каждого квартала , так что организации следует ежеквартально пересчитывать сумму ремонтных затрат (с начала года ), которые могут быть приняты в ка ч естве налоговых расходов в периоде осуществления ремонта Т.е ., например , в предельном случае , когда организация к концу года продает или по иным основаниям (долгосрочная консервация /модернизация /реконструкция , ликвидация ) исключает из состава амортизируе мого имущества вообще все основные средства , 10-процентный лимит будет равен нулю . Ремонтные затраты этого года по итогам года должны признаваться полностью «сверхлимитными» независимо от того , что , скажем , в первом квартале того же года они были учтены п ри налогообложении прибыли , поскольку их сумма не превышала 10-процентный лимит на конец первого квартала. . 10-процентный лимит ограничивает только фактически произведенные в определенном отчетном (налоговом ) периоде ремонтные расходы , а не сумму таких ф актических ремонтных расходов плюс все частичные суммы «старых сверхлимитных» ремонтных затрат , расчетно приходящихся на этот период . «Сверхлимитные» ремонтные затраты включаются в налоговые расходы независимо от того , числится ли соответствующее основное средство в составе амортизируемого имущества , или уже выбыло . Данные выводы вытекают из следующих фактов : (а ) статьей 260.1 НК РФ 10-процентный лимит установлен только для признания ремонтных затрат в периоде их осуществления ; (б ) статья 260.2 НК РФ предла гает производить «досписание» «сверхлимитных» ремонтных затрат равномерно в течение определенного числа лет , не предусматривая никаких исключений из этого правила ; (в ) под сроком полезного использования в соответствии со ст .258.1 понимается нормативный сро к , установленный при вводе основного средства в эксплуатацию , который в общем случае может не совпадать с фактическим сроком нахождения этого основного средства в составе амортизируемого имущества . Не исключена ситуация , когда на конец какого-либо последую щего квартала общая стоимость амортизируемых основных средств организации настолько сильно уменьшится , что новый 10-процентный лимит будет меньше суммы «старых сверхлимитных» сумм , подлежащих учету в налоговой базе в соответствующем отчетном (налоговом ) п ериоде в соответствии со «старыми» расчетами . Таким образом , «равномерность в течение фиксированного срока без исключений» означает , что законодатель явно предполагал ограничение 10-процентным лимитом только ремонтных затрат , фактически осуществленных в о т четном (налоговом ) периоде , на конец которого определяется этот лимит , и не связывал «досписание» «сверхлимитных» сумм с сохранением отремонтированного основного средства в составе амортизируемого имущества . Равномерное «досписание» «сверхлимитных» затрат должно начинаться лишь по окончании года , в котором были фактически осуществлены эти затраты (т.е . начиная с года , следующего за годом осуществления ремонтных затрат ). Этот вывод следует из того очевидного факта , что в течение календарного года , в которо м были произведены ремонтные затраты , они остаются осуществленными в текущем отчетном (налоговом ) периоде , и , следовательно , ограничены 10-процентным лимитом , рассчитанным исходя их полной стоимости амортизируемых основных средств на конец данного отчетного (налогового ) периода. Поскольку расходом в соответствии со ст .252.1 НК РФ понимаются затраты , подтвержденные документами , оформленными в соответствии с законодательством РФ , то расходы на ремонт основных средств , вероятно , следует считать осуществленными в периоде , когда оформлен документ , подтверждающий факт выполнения ремонтных работ До оформления соответствующего акта статус затрат как именно ремонтных остается документально не подтвержденным. . При длительном сложном комплексном ремонте отдельные бло ки затрат на ремонт , вероятно , могут считаться осуществленными в одном отчетном (налоговом ) периоде (при оформлении соответствующих «частичных» актов ), тогда как итоговый акт приемки отремонтированного основного средства ОС -3 может быть утвержден позднее. При этом следует иметь в виду , что указания Госкомстата РФ по применению и заполнению форм первичной учетной документации (утвержденные Постановлением Госкомстата РФ от 30.10.1997г . № 71а , в редакции от 06.04.2001г .), в отличие от «Методических рекомендаци й по бухгалтерскому учету основных средств» (утвержденных Приказом Минфина РФ от 20.07.1998г . № 33н , в редакции от 28.03.2000г .), предполагают заполнение унифицированной формы ОС -3 по результатам любого , а не только капитального ремонта. § 2.6. Амортизация о сновных средств (бухгалтерский и налоговый подходы , особенности статистической отчетности ) Стоимость основных средств , ввиду их длительного использования в процессе производства и реализации товаров /работ /услуг , включается в себестоимость этих товаров /раб от /услуг не единовременно , а путем начисления амортизации. Начисление амортизации начинается с первого числа месяца , следующего после месяца ввода основного средства в эксплуатацию , и прекращается с первого числа месяца , следующего за месяцем полного погаш ения стоимости основного средства , или за месяцем его выбытия (списания с бухгалтерского учета ). Амортизация начисляется независимо от результатов деятельности организации в соответствующих периодах . Начисление амортизации приостанавливается только на пери од перевода основного средства по решению руководителя организации на более чем 3-месячную консервацию или на более чем 12-месячное восстановление (ремонт , модернизацию , реконструкцию ). При этом следует иметь в виду , что порядок консервации основных средст в устанавливается и утверждается руководителем организации , при этом на консервацию могут быть переведены , как правило , основные средства , находящиеся в определенном комплексе , объекте , имеющие законченный цикл производства. В сезонных производствах аморти зация начисляется только в течение периода работы организации в отчетном году , но в полной годовой сумме. Не подлежат амортизации земельные участки и объекты природопользования , потребительские свойства которых не изменяются с течением времени , а также объ екты жилого фонда , объекты внешнего благоустройства и некоторые другие основные средства , указанные в ПБУ 6/01, по которым на забалансовом счете лишь учитывается их износ (в сумме , равной сумме расчетной амортизации ). Способ начисления амортизация , применя емый для группы однородных объектов основных средств , не может изменяться в течение всего срока службы этих объектов . Суммы начисленной амортизации накапливается в бухгалтерском учете на отдельном счете 02 «Амортизация основных средств» . Независимо от отр ажения основных средств в бухгалтерском балансе по остаточной стоимости (без отдельного выделения первоначальной (восстановительной ) стоимости и суммы начисленной амортизации ), информация о сумме амортизации , начисленной по каждой из основных групп основн ы х средств на начало и на конец отчетного периода , подлежит раскрытию в бухгалтерской отчетности. Начисление амортизации по основным средствам допускается производить одним из четырех способов , для которых формулы расчета суммы амортизации D , начисляемой еж емесячно в течение календарного года , выглядят следующим образом Как было указано выше , в сезонных производствах амортизация начисляется в годовой сумме в течение периода работы организации , т.е . коэффициент 1/12 в нижеприведенных формулах должен быть за менен на 1/ m , где m – число месяцев работы сезонного производства в данном календарном году. : 1) линейный способ : , 2) способ уменьшаемого остатка : , 3) способ списания стоимости по сумме чисел лет полезного использования : , 4) способом списания стоимости пропорционально объему продукции /работ : Здесь : S - первоначальная (или , в случае проведения переоценок , восстановительная ) стоимость основного средства, Y – срок полезного использования основного средства (в годах ), – число лет до окончания срока полезного использования основного средства, – сумма амортизации по основному средству , числящаяся на начало отчетного года, К – коэффицие нт ускорения , установленный законодательством, P – количество единиц продукции , которое , как планируется , будет произведено данным основным средством в течение всего срока его полезного использования, – количество единиц продукции , фактически произведенное в данном месяце. Следует иметь в виду неурегулированность порядка применения способа уменьшаемого остатка . С одной стороны , п .58 «Методических рекомендаций…» предполагает использование в вышеприведенной формуле коэффициентов ускорения , установленных Постановлением Правительства № 967 от 19.08.1994г. Постановление Правительства от 19.08.1994г . № 967 признано утратившим силу в соответствии с пунктом 2 Постановле ния Правительства от 20.02.2002г . № 121. ( К не более 2 для высокотехнологичных отраслей и эффективных видов машин и оборудования ) и Федеральным Законом «О лизинге» 164-ФЗ от 29.10.1998г . ( К не более 3 для лизингового имущества ). Однако в соответствии с пун ктом 7 указанного Постановления Правительства указанный там коэффициент ускорения может применяться только для равномерного (линейного ) способа начисления амортизации (что не предусмотрено ПБУ 6/01 – см . формулу линейного способа выше ), а из статьи 31 Зак о на «О лизинге» размер коэффициента ускорения вовсе исключен Федеральным Законом от 29.01.2002г . № 10-ФЗ (а в соответствии со старой редакцией Закона коэффициент мог быть использован также только при равномерном (линейном ) начислении амортизации ). ПБУ 6/01 н е допускает учета при начислении амортизации так называемой ликвидационной стоимости основного средства (« residual value» ), т.е . стоимости , по которой организация планирует продать не полностью изношенный объект основных средств по истечение некоторого вр е мени (по МСФО 16 организация имеет возможность установить эту стоимость при постановке основного средства на учет , и она не принимается в расчет при начислении амортизации ). Как уже отмечалось выше , основные средства первоначальной стоимостью не более 200 0 рублей за единицу , а также приобретенные книги , брошюры и т.п . разрешается не амортизировать , а списывать на затраты по производству и реализации по мере их отпуска в эксплуатацию (при этом списание основных средств с баланса требует организации последу ю щего контроля за их сохранностью без использования счетов бухгалтерского учета ). В отличие от четырех способов «бухгалтерской» амортизации статьей 259 НК РФ предусмотрено только два метода начисления амортизации в целях налогообложения : линейный и нелинейн ый , причем нелинейный метод не может применяться для зданий , сооружений и передаточных устройств с «налоговым» сроком полезного использования более 20 лет . Выбранный для определенного основного средства метод не может быть изменен в течение всего срока на ч исления амортизации по данному основному средству. Формула расчета «налоговой» амортизации по линейному методу почти аналогична формуле «бухгалтерской» линейной амортизации : (где S – «налоговая» первоначальная (восстановительная ) стоимость основного средства , а М – «налоговый» срок его полезного использования , выраженный в месяцах ). Формула для нелинейного метода «налоговой» амортизации близка к формуле «бухг алтерской» амортизации при способе уменьшаемого остатка с фиксированным коэффициентом , равным двум : . Однако в числителе здесь – остаточная «налоговая» стоимо сть основного средства на начало месяца , а не года , так что сумма месячной «налоговой» амортизации при использовании этого метода будет в каждом месяце разной (тогда как сумма месячной «бухгалтерской» амортизации в соответствии с пунктом 19 ПБУ 6/01 опред е ляется в течение всего отчетного года как 1/12 годовой суммы ). Кроме того , нелинейный метод «налоговой» амортизации может применяться только до того месяца (включительно ), когда остаточная стоимость основного средства достигнет 20% от первоначальной (восс т ановительной ) его стоимости , а начиная со следующего месяца недоамортизированная сумма включается в «налоговые» расходы равномерно в течение оставшегося «налогового» срока полезного использования. По состоянию на 01.01.2002г . организации явно имело смысл п роизвести расчет амортизации по основным средствам на ближайшую интересующую перспективу и выбрать для каждого из основных средств тот метод , который дает большую сумму налоговой амортизации в течение интересующего периода (скажем , по основным средствам , в веденным в эксплуатацию до 01.01.2002г . и имеющим остаточную стоимость менее 50% от первоначальной (восстановительной ) явно выгоднее применять линейный метод ). В целях налогообложения прибыли допускается начисление амортизации по нормам ниже установленных главой 25 НК РФ (по решению руководителя организации , которое должно быть закреплено в учетной политике для целей налогообложения , только с начала налогового периода и в течение всего налогового периода (календарного года )), причем при реализации основных средств перерасчет налоговой базы на сумму недоначисленных амортизационных отчислений не производится. Допускается и ускоренное начисление «налоговой» амортизации : для основных средств , используемых в условиях агрессивной среды и (или ) повышенной сменности , может быть использован коэффициент ускорения не более 2, а для основных средств , являющихся предметом лизинга – коэффициент ускорения не более 3. При этом применение коэффициентов ускорения не допускается для основных средств с «налоговым» сроком полезн о го использования до пяти лет включительно , если по ним применяется нелинейный метод начисления амортизации. Для основных средств , являющихся предметом договора лизинга , заключенного до 01.01.2002г . допускается применение методов и норм амортизации , существ овавших на момент их получения (передачи ) в лизинг. Статьей 259 НК РФ предусмотрены случаи обязательного замедления «налоговой» амортизации в два раза (независимо от применяемого метода начисления амортизации ) для легковых автомобилей и пассажирских микроа втобусов первоначальной стоимостью , соответственно , более 300 тыс.руб . и 400 тыс.руб . (если такие основные средства получены (переданы ) в лизинг , то вышеупомянутый коэффициент ускорения не применяется ). Амортизация не начисляется организациями в месяце зав ершения их ликвидации , либо реорганизации (кроме случая изменения организационно-правовой формы ). В соответствии со ст .259.2 НК РФ «налоговая» амортизация начисляется ежемесячно отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества , и , таким образом , после выбытия основного средства из состава амортизируемого имущества , амортизация по нему начисляться не должна . Интересно , что в НК отсутствует указание на то , что «налоговая» амортизация начисляется только в пределах первоначальной (восстановительной ) стоим о сти основного средства Проектом Федерального Закона № 153025-3 «О внесении изменений и дополнений во вторую часть Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации» , прошедшим первое чтение в Госдуме в декабре 2001г . и намеченным для рассмотрения в марте 2002г ., предусмотрено соответствующее уточнение статьи 259 НК РФ , однако на это косвенно указывает формулировка ст .256.1 НК РФ (стоимость амортизируемого имущества « погашается путем начисления амортизации» ). Организация при составлении статистической отчетности по основным средствам в соответствии с Постановлением Госкомстата РФ от 07.02.2001г . № 13 (в редакции от 27.12.2001г .) должна рассчитать еще и третий вариант амортизации , точнее «аналитического износа» ( не принимаемого во внимание ни в целях бухгалтерского учета , ни в целях налогообложения ), отражающего среднее снижение потребительских характеристик основных средств по мере их эксплуатации . Госкомстат объясняет необходимость особого расчета «аналитическо г о износа» основных средств в целях статистической отчетности тем , что , с одной стороны , бухгалтерские правила начисления амортизации не отслеживают падение потребительских характеристик основных средств (особенно при применении ускоренной амортизации ), а с другой стороны , существующие в нормативных документах сроки службы не соответствуют срокам , в течение которых эксплуатационный ресурс основных средств действительно исчерпывается . При расчете «аналитического износа» за основу принимаются нормы амортизаци о нных отчислений , утвержденные Постановлением Совмина СССР от 22.10.1990г . № 1072, скорректированные на установленные Госкомстатом коэффициенты , учитывающие нелинейное уменьшение действительных потребительских характеристик основных средств с их «возрастом», а также фактически уточняющие установленные Совмином СССР сроки службы основных средств. § 2.7. Учет выбытия основных средств (бухгалтерский и налоговый подходы ) Выбытие основных средств , т.е . списание его с бухгалтерского учета , может происходить в случ ае передачи права собственности на основное средство (продажи , безвозмездной передачи , передачи в виде вклада в уставный капитал Внесение основного средства в счета вклада по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности ) в соответст вии со ст .1043 НК РФ порождает возникновение у всех товарищей общей долевой собственности на него , при этом внесенное имущество учитывается на отдельном балансе. ), ликвидации основного средства ввиду морального и физического износа или в связи с чрезвычай ными обстоятельствами (после аварии , стихийного бедствия ). Доходы и расходы , возникающие в связи со списанием основного средства , подлежат зачислению на счет прибылей и убытков в качестве операционных доходов и расходов . Выручка от реализации основного сре дства оценивается в соответствии с условиями договора ; расходы по выбытию – по сумме фактических расходов по реализации , демонтажу , разборке , утилизации ; полученные в результате разборки основного средства материальные ценности – по рыночной цене их возмо ж ной реализации См . п .9 ПБУ 5/01. . Для отражения выбытия основных средств на счете 01 (и 03, если он используется ) открывается отдельный субсчет , в дебет которого списывается первоначальная (восстановительная ) стоимость основного средства с «основного» субсчета счета 01, а в кредит относится начисленная амортизация в корреспонденции с дебетом счета 02. Реализация основных средств не является объектом налогообложения налогом на пользователей автодорог , поскольку согласно п . 2 ст . 5 Закона РФ от 18.10.91 № 1759-1 «О дорожных фондах в Российской Федерации» налогом на пользователей автомобильных дорог облагаются выручка , полученная от реализации продукции (работ , услуг ) и сумма разницы между продажной и покупной ценами товаров , реализованных в результате заго т овительной , снабженческо-сбытовой и торговой деятельности , а реализация основных средств ни под одно из приведенных определений не подпадает (независимо от того , что реализуемое основное средство в налоговых целях следует относить к товарам в соответствии со ст .38.3 НК РФ ). В соответствии со ст .154.3 НК РФ при реализации основных средств , подлежащих учету по стоимости с учетом уплаченного при их приобретении НДС , налоговая база НДС определяется как разница между ценой реализации (с учетом НДС и акцизов ) и о статочной стоимостью основного средства (с учетом переоценок ). Данное требование может относиться либо к основным средствам , учтенным на балансе вместе с НДС до 01.02.2002г . по ранее действовавшим налоговым правилам , либо к основным средствам , которые при принятии их на учет в 2002 году предполагалось использовать для специфических операций , указанных в ст .146.2 НК РФ , не являющихся объектом обложения НДС , или для операций , освобожденных от НДС в соответствии со ст .149 НК РФ (см . комментарий в параграфе об оценке основных средств ). Операции по внесению основных средств в уставный капитал , передаче правопреемнику при реорганизации и некоторые другие не являются реализацией в целях обложения НДС в соответствии со ст .146.2 (39.3) НК РФ . При этом следует иметь в виду указание МНС РФ , данное в п .3.3.3 «Методических рекомендаций…» , утвержденных Приказом МНС РФ от 20.12.2000г . (в ред . от 22.05.2001г .), о необходимости произвести частичную сторнировку налогового вычета по НДС , выполненного при постановке основного с р едства на учет , в части суммы , относящейся к недоамортизированной части передаваемого в уставный капитал основного средства . Это указание нельзя признать четко обоснованным , поскольку такая корректировка ранее произведенных налоговых вычетов Налоговым Код е ксом не предусмотрена . Если организация имеет возможность доказать факт использования соответствующих основных средств при осуществлении облагаемой НДС деятельности (с лишь последующей , заранее не запланированной их передачей в счет вклада в уставный капи т ал ), то она , вероятно , сумеет доказать свою правоту в суде. Относительно операций по внесению имущества в уставный капитал существуют особенности и в плане исчисления налога на прибыль : в соответствии со ст . 270.36 НК РФ убыток в виде разницы между оценкой имущества , в которой оно вносится в уставный капитал , и балансовой оценкой не учитывается при налогообложении прибыли . Принимающая же сторона , разумеется , не включает стоимость полученного в уставный капитал имущества в состав налогооблагаемых доходов в с оответствии со ст .251.1.3 НК РФ. Что же касается реализации основных средств («амортизируемого имущества» ), то в соответствии со ст .268 НК РФ убыток от реализации (т.е . разница между выручкой от реализации и суммой «налоговой» остаточной стоимости основных средств и осуществленных расходов по реализации ) подлежит учету при налогообложении прибыли равномерно в течение оставшегося срока его полезного использования. При безвозмездной передаче основных средств у передающей стороны в плане расчета налога на приб ыль не возникает ни «налоговых» доходов (в соответствии со ст .39.1 НК РФ безвозмездная передача является «реализацией» только в случаях , предусмотренных НК , а статья 249 НК РФ «Доходы от реализации» упоминания о включении в доходы от реализации какой-либо оценки безвозмездно переданного имущества не содержит ), ни «налоговых» расходов (статьей 270.16 НК РФ исключены из «налоговых» расходов стоимость безвозмездно передаваемого имущества и расходы по такой передаче ). При этом у организации-получателя возникае т необходимость учесть при налогообложении прибыли доход от безвозмездного получения основных средств в рыночной оценке (определяемой с учетом требований ст .40 НК РФ ), которая , однако , не может быть меньше остаточной стоимости основных средств у передающей стороны . Поскольку информация о ценах должна быть обязательно подтверждена документально , то отсюда следует обязательность указания передающей стороной остаточной стоимости основных средств в документах на безвозмездную передачу . На основные средства расп р остраняются установленные ст.ст .251.1.15, 251.2, 251.1.11, 270.16 и 270.17 НК РФ общие правила учета (точнее , неучета ) их при налогообложении прибыли в случае передачи /получения их в качестве целевого финансирования , целевых поступлений , а также внутри гр у ппы организаций , одна из которых владеет более чем 50% уставного капитала другой (с дополнительным условием последующей не-передачи полученного от такой организации основного средства третьим лицам в течение одного года ). Относительно порядка учета результ атов ликвидации основных средств в Главе 25 Налогового Кодекса РФ существует неопределенность . В соответствии со статьей 265.1.9 НК РФ расходы на ликвидацию основных средств , включая расходы на демонтаж , разборку , вывоз разобранного имущества , охрану недр и другие аналогичные работы включаются в «налоговые» внереализационные расходы . В то же время Глава 25 не дает четких указаний о порядке учета при налогообложении недоамортизированной стоимости основных средств при их ликвидации . Равномерное списание на н а логовые расходы убытка , установленное в ст .268, относится только к случаю реализации основных средств (да и расходы по выбытию там предлагается отражать иным образом , чем указано в ст .165.1.9). Начисление амортизации после ликвидации основного средства пр о тиворечит ст .259.2 НК РФ , поскольку ликвидированное основное средство уже не входит в состав амортизируемого имущества , т.к . не удовлетворяет требованиям , предъявляемым к амортизируемому имуществу статьей 256. Списываемая остаточная стоимость недоамортизи р ованного основного средства не фигурирует и в составе убытков , учитываемых как внереализационные расходы , в статье 265.2. Поскольку списание остаточной стоимости основного средства при его ликвидации явно следует отнести именно к убыткам , а не к расходам, а перечень убытков , учитываемых при налогообложении , ограничен случаями , указанными в ст .265.2 НК РФ (см . ст .252.1; в ст .283 описан порядок переноса на будущее убытков , понесенных в целом за налоговый период , а не по конкретной операции ), то приходится пр и нять , что остаточная стоимость ликвидированного основного средства не должна учитываться при исчислении налога на прибыль ни в периоде ликвидации , ни позже Однако изменения ст .265.1.9 НК РФ , предусмотренные Проектом федерального закона № 153025-3, прошедш им первое чтение в Госдуме в декабре 2001г ., предполагают включение сумм недоначисленной амортизации по основному средству в состав внереализационных расходов вместе с расходами по ликвидации. . § 2.8. Учет переоценки основных средств (бухгалтерский и на логовый подходы ) Коммерческая организация может установить в учетной политике порядок отражения основных средств в бухгалтерской отчетности с учетом изменения рыночных цен на эти основные средства. При этом допускается как индексация , так и прямой пересче т , состоящие , соответственно , в корректировке первоначальной (восстановительной ) стоимости основных средств и соответствующей суммы начисленной амортизации на индексы-дефляторы п .38 «Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств» , утверж денных Приказом Минфина РФ от 20.07.1998г . № 33н , ежеквартально публикуемые Госкомстатом РФ (индексы должны применяться последовательно начиная с 01.01.1998г ., поскольку они отражают изменение стоимости основных средств за соответствующий квартал Постано вление Правительства РФ от 21.03.1996г . № 315, в соответствии с которым Госкомстату России было поручено разработать методику расчета индекса-дефлятора и ежеквартально публиковать его , утратило силу в соответствии с пунктом 2 Постановления Правительства от 20.02.2002г . № 121, и , таким образом , индекс-дефлятор за 1 квартал 2002г . Госкомстатом публиковаться уже , вероятно , не будет. ), или в доведении учетной стоимости основного средства до документально подтвержденных рыночных цен. Если переоценка предусмотрена учетной политикой организации , то она должна производиться регулярно , так чтобы балансовая оценка основных средств существенно не отличалась от рыночной стоимости , но не чаще одного раза в год (на начало нового отчетного года ). Результаты переоценки осн о вных средств отражаются непосредственно на счетах 01 «Основные средства» и 02 «Амортизация основных средств» в корреспонденции со счетами 83 «Добавочный капитал» (если восстановительная стоимость превышает первоначальную (исходную учетную ) стоимость основ н ого средства ) и 91 «Прочие доходы и расходы» (если восстановительная стоимость ниже исходной учетной стоимости ), причем суммы , относимые на счет 83 или счет 91 определяются с учетом всех ранее произведенных переоценок . При выбытии переоцененного объекта о с новных средств сумма его дооценки переносится со счета 83 на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток )» Независимо от того , что в тексте «Инструкции по применению плана счетов…» такая проводка не описана , она фигурирует в предложенных стандар тных корреспонденциях и , кроме того , в явном виде предусмотрена пунктом 15 ПБУ 6/01. . Главой 25 Налогового Кодекса РФ в целях налогообложения прибыли учет переоценки основных средств не предусмотрен . Для основных средств , введенных в эксплуатацию до 01.01 .2002г . их восстановительная или остаточная (в зависимости от применяемого метода начисления амортизации ) стоимость фиксируется по данным бухгалтерского учета по состоянию на 01.01.2000г . (ст .258.10 НК РФ ), а для вводимых позже указанной даты – определяет с я в соответствии с положениями Главы 25 НК РФ и в дальнейшем изменяется только при достройке , дооборудовании , реконструкции , модернизации , техническом перевооружении , частичной ликвидации и иных подобных операциях (ст .257.2 НК РФ ). Таким образом , «бухгалт е рская» переоценка основных средств не должна влиять на суммы начисляемых в целях налогообложения амортизационных отчислений , а ее результаты (в том числе уценка до стоимости ниже первоначальной , относимая в расходы по правилам бухгалтерского учета ) не дол ж ны учитываться при налогообложении прибыли. Результаты «бухгалтерской» переоценки основных средств , произведенные по решению руководителя организации (в соответствии с учетной политикой организации , а не на основании Постановления Правительства РФ ), должны учитываться при расчете налога на имущество (данная точка зрения подтверждена и письмом МНС РФ от 17.04.2000г . №ВГ -6-02/288@). § 2.9. Вопросы учета основных средств , являющихся объектами аренды Сразу следует указать , что ПБУ 6/01 не устанавливает порядок учета арендованных основных средств , что , вероятно , связано с намерением Минфина РФ издать отдельное ПБУ по аренде , аналогичное IAS 17. Приказ Минфина РФ от 17.02.1997г . № 15 (в редакции от 23.01.2001г .), регулирующий бухгалтерский учет лизинговых операций , был издан до вступления в силу Федерального Закона от 29.10.1998г . № 164-ФЗ «О лизинге» . Налоговый аспект учета основных средств , являющихся объектом аренды , недостаточно полно расписан и в Налоговом Кодексе . Учитывая эти моменты , ряд нижеприведенных зам е чаний следует признать неоднозначными (спорными ). При текущей (оперативной ) аренде основное средство числится на балансе арендодателя на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности» , если основное средство было приобретено специально для передачи в аренду , и на счете 01 «Основные средства» (на отдельном субсчете ) в других случаях . Арендодатель в общем порядке начисляет по данному основному средству амортизацию по кредиту счета 02 «Амортизация основных средств» (на отдельном субсчете ) в дебет счета 20, если передача имущества в аренду является предметом деятельности организации , или в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» в ином случае , и относит причитающуюся арендную плату , соответственно , в кредит счета 90 «Продажи» или в кредит счета 91 «Проч и е доходы и расходы» . В учете арендатора основное средство , полученное в текущую аренду , числится на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства» , а начисляемые арендные платежи относятся на соответствующие счета затрат или источников финансиров а ния . Если договором аренды по истечении некоторого интервала времени предусмотрен выкуп арендатором основных средств , то операция выкупа должна отражаться арендодателем – как реализация основного средства , а арендатором – как их приобретение (одновременно со списанием с забалансового счета 001). В целях налогообложения прибыли основные средства , полученные или переданные по договорам в безвозмездное пользование , исключаются из состава амортизируемого имущества , т.е . налоговая амортизация по таким основным с редствам начисляться не должна. При финансовой аренде (лизинге ) в соответствии с договором лизинговое имущество может учитываться либо на балансе лизингополучателя , либо на балансе лизингодателя (ст .31.1 Федерального Закона от 29.10.1998г . № 164-ФЗ «О лизи нге» , в редакции от 29.01.2002г .). С юридической точки зрения передача на баланс лизингополучателя лизингового имущества противоречит принципу имущественной обособленности предприятия (в соответствии со статьей 11 Закона «О лизинге» лизинговое имущество я в ляется собственностью лизингодателя ). Однако если эту проблему рассмотреть с позиции экономической , то учет имущества в составе основных средств лизингополучателя может быть вполне обоснован : основные риски лежат на лизингополучателе (ст .22 Закона «О лизи н ге» ), да и размер экономических выгод от основного средства во многих случаях подконтролен больше лизингополучателю , чем лизингодателю . Порядок учета операций по договору лизинга установлен Приказом Минфина РФ от 17.02.1997г . № 15 (в редакции от 23.01.2001 г .) Как уже отмечалось , указанный Приказ Минфина был издан до вступления в силу Закона «О лизинге» , на основании «Временного положения о лизинге» , утвержденного Постановлением Правительства РФ от 29.06.1995г . № 633. В сноске к пункту 6 этого Постановления было указано : «договорные отношения , при которых имущество передается арендатору на срок , существенно меньший нормативного срока службы имущества , что предполагает возможность арендодателя сдавать это имущество в аренду неоднократно в течение нормативног о срока его службы (так называемый «оперативный лизинг» или аренда , прокат ), регулируются действующим гражданским законодательством . На такие отношения не распространяется действие настоящего Временного положения» . Таким образом , указанный Приказ Минфина п р и его издании был призван регулировать лишь указанные в вышеописанной сноске отношения , поэтому некоторые его положения представляются весьма нелогичными в условиях , когда само понятие лизинга было изменено законодателем . . Лизингодатель приходует приобре тенное для передачи в лизинг имущество по сумме затрат на его приобретение на счет 03 «Доходные вложения в материальные ценности» (в соответствии со статьей 2 Закона «О лизинге» лизинговое имущество приобретается лизингодателем специально для передачи во в ременное владение и пользование лизингополучателю , поэтому учитывать его на счете 01 некорректно ). При учете основного средства на балансе лизингодателя схема учета операции по передаче имущества в лизинг у лизингополучателя и у лизингодателя аналогична с хеме учета , применяемой при оперативной аренде (с тем отличием , что доходы лизингодателя подлежат отражению в его учете всегда по счету 90 «Продажи» – по аналогии со счетом 46 старого плана счетов , указанным в Приказе Минфина от 17.02.97г . № 15). Если же ли зинговое имущество учитывается в соответствии с договором на балансе лизингополучателя , то при его передаче в лизинг лизингодатель ставит его на учет на забалансовый счет 011 «Основные средства , сданные в аренду» , одновременно отразив его выбытие по счету 91 «Прочие доходы и расходы» в корреспонденции со следующими счетами : с дебетом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (субсчет «Задолженность по лизинговым платежам» ) – на полную сумму лизинговых платежей в соответствии с договором , с кред и том счета 03 – на стоимость лизингового имущества , с кредитом счета 98 «Доходы будущих периодов» – на разницу между общей суммой лизинговых платежей и стоимостью лизингового имущества . Поскольку начисленные лизинговые платежи облагаются НДС (как реализаци я услуг по аренде ), то и задолженность по лизинговым платежам должна фигурировать на счете 76 (субсчет «Задолженность по лизинговым платежам» ) вместе с НДС . Следовательно , одновременно с вышеуказанными должна быть выполнена проводка по дебету счета 91 и кр е диту счета 76, субсчет «НДС , подлежащий уплате в бюджет в будущем» . По мере поступления лизинговых платежей дебиторская задолженность по счету 76 уменьшается , а относящаяся к поступившим суммам (пропорциональная им ) сумма дохода по договору лизинга относи т ся с дебета счета 98 в кредит счета 90 «Продажи» . Соответствующая сумма НДС подлежит начислению к уплате в бюджет (дебет счета 76, субсчет «НДС , подлежащий уплате в бюджет в будущем» - кредит счета 68). Лизингополучатель , учитывающий лизинговое имущество на своем балансе , приходует его в сумме лизинговых платежей на отдельный субсчет счета 01 (в обычном порядке , через счет 08), отразив общую долгосрочную кредиторскую задолженность по лизинговым платежам на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредитор а ми» , субсчет «Арендные обязательства» . Начисление к оплате причитающихся лизингодателю лизинговых платежей отражается по дебету счета 76, субсчет «Арендные обязательства» , в корреспонденции с кредитом счета 76, субсчет «Задолженность по лизинговым платежа м » . В течение срока использования лизингового имущества лизингополучатель начисляет по счету 02 и относит на себестоимость или источники финансирования амортизацию по лизинговому имуществу и уменьшает по мере уплаты лизинговых платежей свою задолженность п е ред лизингодателем по субсчету «Задолженность по лизинговым платежам» счета 76 (т.е . лизинговые платежи не относятся на себестоимость , поскольку они сформировали стоимость основного средства на счете 01). Возврат лизингодателю лизингового имущества , учитыв аемого на балансе лизингополучателя , в соответствии с вышеуказанным Приказом Минфина должен быть отражен следующим образом . Лизингодатель оприходует имущество по дебету счета 03 в корреспонденции со счетом 76, субсчет «Задолженность по лизинговым платежам » по остаточной стоимости (указываемой лизингополучателем при досрочном возврате ) или в условной оценке 1000 рублей (т.е . 1 рубль с учетом деноминации ), если имущество было полностью самортизировано лизингополучателем (что обязательно будет иметь место при своевременном возврате , поскольку , как было указано выше , при выборе сроков амортизации основных средств организация (в данном случае – лизингополучатель ) должна учитывать правовые ограничения относительно срока использования объекта ). Лизингополучатель о т ражает выбытие лизингового имущества по счету 91, в дебет которого в случае досрочного возврата относится остаточная стоимость лизингового имущества , а в кредит – непогашенная часть полной суммы лизинговых платежей , оставшаяся на субсчете «Арендные обязат е льства» счета 76 (при своевременном возврате обе суммы будут равны нулю ). В соответствии со статьей 17.1 Закона «О лизинге» договором лизинга может быть предусмотрено , что предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя по истечении срока догов ора или до его истечения на условиях , предусмотренных соглашением сторон. Если лизинговое имущество в соответствии с договором числится на балансе лизингополучателя , то его выбытие у лизингодателя и поступление у лизингополучателя уже было отражено при пер едаче имущества в лизинг , и в момент выкупа лизингодателю остается лишь списать его с забалансового счета 011, а лизингополучателю – перевести на основные субсчета счетов 01 и 02 с субсчетов «Основные средства , полученные в лизинг» и «Амортизация по основ н ым средствам , полученным в лизинг». Если же лизинговое имущество в соответствии с договором числится на балансе лизингодателя , то для отражения операции выкупа становится существенным тот факт , что выкупная стоимость имущества входит в состав лизинговых пл атежей . До момента выкупа лизинговое имущество может быть полностью не самортизировано Лизингодатель для объекта лизинга , учитываемого на его балансе , но передаваемого в лизинг с условием о выкупе (так же , как и лизингополучатель , если объект числится н а его балансе , но должен быть возвращен лизингодателю по окончании договора ), вероятно , должен установить срок «бухгалтерской» амортизации равным сроку аренды , следуя логике п .20 ПБУ 6/01. Однако договором может быть предусмотрен досрочный выкуп (переход п рава собственности ). , но существенная часть выкупной стоимости может быть уже получена лизингодателем в предыдущих периодах (и , исходя из общего вышеописанного порядка , отражена как доход ). В результате лизингодатель будет вынужден при наступлении условий выкупа отразить в учете убыток от выбытия лизингового имущества , а это не соответствует ни принципу соответствия доходов расходам , ни требованию осмотрительности (признанные ранее доходы были завышены ). Поэтому представляется корректным выделять из суммы лизинговых платежей некоторую их часть , рассчитываемую исходя из договорных условий о выкупе , которая признавалась бы доходами будущих периодов , связанными с выкупом лизингового имущества , и включалась бы в доход того отчетного периода , в котором осуществ л ен выкуп . Вообще говоря , в соответствии с п .6 Приказа Минфина № 15 «досрочно начисленные платежи» должны относиться лизингодателем в кредит счета 46 старого плана счетов , вместе с «обычными» лизинговыми платежами . Несмотря на то , что трактовка понятия «дос р очно начисленных» платежей может быть различной , представляется необходимым отразить вышеописанный порядок признания финансового результата от выкупа лизингового имущества как в учетной политике , так и в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности (с м .ст .13.4 Закона «О бухгалтерском учете» ). Что же касается порядка оприходования выкупаемого лизингового имущества лизингополучателем , то пункт 11 Приказа Минфина № 15 требует произвести оприходование проводкой дебет счета 01 кредит счета 02 в полной сумме л изинговых платежей (т.е . остаточная стоимость выкупленного лизингового имущества в учете лизингополучателя будет нулевой ). «Досрочно начисленные платежи» предлагается учитывать по дебету счета 31 (по новому плану счетов – 97 «Расходы будущих периодов» ) и к редиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами ", субсчет "Задолженность по лизинговым платежам ", предполагая их отнесение на затраты в течение первоначально установленного договором срока лизинга. Следует отметить , что в соответствии со ст .257 .1 НК РФ «налоговая» первоначальная стоимость лизингового имущества включает в себя только расходы лизингодателя на его приобретение . Расходы на доведение лизингового оборудования до работоспособного состояния , осуществляемые лизингополучателем , формируют отдельный объект основных средств в целях бухгалтерского учета , однако о порядке налогового учета таких расходов НК умалчивает (представляется логичным производить учет таких расходов при налогообложении также путем начисления амортизации , следуя принципу аналогии законодательства ). Указанный момент относится и к основным средствам , являющимся объектом текущей аренды. Статья 264.1.10 НК РФ предлагает арендные (лизинговые ) платежи включать в состав прочих расходов , связанных с производством и (или ) реализаци ей (при учете основных средств на балансе лизингополучателя , - за вычетом сумм начисленной по ним «налоговой» амортизации ). Датой признания налогового расхода по арендному (лизинговому ) платежу в соответствии со статьей 272.7.2 НК РФ является дата расчето в или предъявления лизингополучателю документов (под которыми , вероятно , следует понимать расчетные документы лизингодателя ) Маловероятно , что договор лизинга (аренды ) можно признать договором , аналогичным кредитному договору , поэтому дополнительно учитыв ать положения ст .272.8 НК РФ о расчетно-ежемесячном признании налогового расхода в данном случае , вероятно , нет необходимости. . Условие договора лизинга об учете лизингового имущества на балансе лизингополучателя само по себе не порождает возникновение о благаемого НДС оборота по реализации этого имущества при передаче имущества в лизинг : это условие никак не связано с переходом права собственности , поэтому «налоговая» реализация объекта лизинга в данном случае безусловно отсутствует (см . ст .39.1 НК РФ ). О тносительно же условия договора лизинга о переходе права собственности на объект лизинга к лизингополучателю по истечении срока действия договора следует иметь в виду , что оно порождает неопределенность в определении момента начисления лизингодателем НДС к уплате в бюджет , если «налоговой» учетной политикой лизингодателя установлен порядок «налогообложение по отгрузке» Эта неопределенность касается не только основных средств или лизинга , но и любой хозяйственной операции по физической отгрузке имущества в рамках договора , предусматривающего переход права собственности на это имущество к получающей его стороне позднее момента физической отгрузки. . Дело в том , что в соответствии с подпунктом 1 статьи 167.1 НК РФ датой реализации товара для рассматриваемого варианта учетной политики является наиболее ранняя из даты отгрузки (передачи ) товара и даты оплаты товара . В соответствии со статьей 167.3 НК РФ : «В случаях , если товар не отгружается и не транспортируется , но происходит передача права собственности на э т от товар , такая передача права собственности в целях настоящей главы приравнивается к его отгрузке» . Из такой формулировки приходится сделать вывод , что факт перехода права собственности рассматривается в статье 167 лишь как вспомогательный по сравнению с физической отгрузкой товара , определяющей момент реализации . Таким образом , вне зависимости от того , что право собственности на лизинговое имущество еще не перешло к лизингополучателю , «дата реализации» в целях исчисления НДС может быть признана совпадающ е й с датой отгрузки В специальной литературе в 2001 году появлялись сведения о том , что в МНС формируется именно такой подход к определению «даты реализации» в целях исчисления НДС , хотя и без увязки с лизинговыми операциями. , а следовательно НДС должен быть начислен именно в периоде физической отгрузки , в 5-дневный срок после отгрузки должен быть выставлен соответствующий счет-фактура . В то же время понятие «объекта налогообложения» введено статьей 38.1 НК : «… операции по реализации товаров … либо иной о бъект , … с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога» ; в соответствии со ст .146.1 объектом налогообложения НДС является «реализация товаров …» ; «реализацией товаров» в соо тветствии со ст .39.1 признается «… передача на возмездной основе права собственности на товары …» . Таким образом , вышеприведенный подход к положениям ст .167 НК заставляет связать возникновение обязанности по уплате налога с некоторым обстоятельством (отгр у зкой ) в тот момент , когда объект налогообложения , определенный в ст .146.1 (реализация = передача права собственности ) еще не существует . Иными словами , статья 146.1 НК РФ (через ст .39.1) устанавливает один объект налогообложения , а фактически в вышепривед е нном подходе к анализу ст .167 НК РФ он подменяется другим Кроме того , следуя тому же подходу , дату получения оплаты за еще не отгруженный товар также следует считать «датой реализации» (если следовать логике письма МНС от 29 ноября 2001г . № 09-1-19/3550/1 7 – без последующего пересчета НДС после отгрузки даже при изменении налоговой ставки ), и отдельное рассмотрение авансов в статьях 162.1.1, 171.8 и 172.6 НК теряет смысл. . Таким образом , по данному вопросу налицо заложенное в положениях Налогового Кодекса противоречие . В случае , если организация начисляла НДС не в момент отгрузки , а в более поздний момент перехода права собственности , то она , при наличии соответствующих претензий налоговых органов , будет вынуждена отстаивать свою позицию в суде. Порядок от ражения в бухгалтерском учете и при налогообложении выкупа лизингового имущества становится гораздо более «прозрачным» , если договор лизинга составлен с условием заключения лизингодателем и лизингополучателем отдельного сопутствующего договора купли-прода ж и на выкуп лизингового имущества лизингополучателем в соответствии со статьей 15.5 Закона «О лизинге» . Такой вариант договора лизинга снимет и возможные проблемы относительно налога на пользователей автодорог : поскольку лизинговые платежи полностью провод я тся лизингодателем по счету 90, то они полностью включаются в налогооблагаемую базу по налогу на пользователей автодорог как выручка от реализации услуг по аренде , хотя в их состав может входить полная стоимость лизингового имущества . Если же основное сре д ство выкуплено по отдельному договору купли-продажи , то соответствующая выручка уже не может быть признана лизинговым платежом и оснований для ее обложения налогом на пользователей автодорог не будет. Отдельным является вопрос о порядке учета улучшений а рендуемого имущества арендатором . Как уже было сказано выше , капитальные вложения в арендованные объекты отнесены ПБУ 6/01 к основным средствам. Статьей 623 Гражданского кодекса РФ установлено , что произведенные арендатором отделимые улучшения арендованног о имущества являются его собственностью , если иное не предусмотрено договором аренды . Что же касается произведенных арендатором за счет собственных средств и с согласия арендодателя неотделимых улучшений арендованного имущества , то арендатор имеет право по сле прекращения договора на возмещение стоимости этого улучшения , если иное не предусмотрено договором аренды . Стоимость неотделимых улучшений арендованного имущества , производимых арендатором без согласия арендодателя , возмещению не подлежит , если иное н е предусмотрено законом. В п .65 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств определено , что капитальные затраты на арендованные основные средства , подлежащие после прекращения договора аренды передаче арендодателю , амортизируются арендато ром в течение срока аренды исходя из способа начисления амортизационных отчислений , установленных арендодателем по объекту , на который произведены указанные затраты . Передача арендатором арендодателю капитальных вложений в арендованные основные средства о т ражается в учете как обычная продажа основных средств (или продажа капитальных вложений , если они передаются на баланс арендодателя непосредственно после их осуществления ). Если договором не предусмотрено возмещение арендодателем арендатору расходов на не о тделимые улучшения в основные средства , то их передача отражается как безвозмездная передача . При восстановлении арендатором первоначального состояния основных средств до возврата их арендодателю в учете отражается ликвидация соответствующего отдельного и н вентарного объекта «капитальные вложения в арендуемое основное средство» . Таким образом ясно , что налоговый аспект данного вопроса (см . параграфы настоящей работы , посвященные поступлению и выбытию основных средств ) будет существенно влиять на порядок уре г улирования взаимоотношений арендодателя с арендатором в отношении неотделимых улучшений объекта аренды. § 2.10. Раскрытие информации об основных средствах в бухгалтерской отчетности В бухгалтерской отчетности организации в соответствии с ПБУ 6/01 подлежит раскрытию как минимум следующая информация об основных средствах , если она является существенной : - о первоначальной стоимости и сумме начисленной амортизации по основным группам основных средств на начало и конец отчетного года ; - о движении основных сре дств в течение отчетного года по основным группам (поступление , выбытие и т.п .); - о способах оценки объектов основных средств , полученных по договорам , предусматривающим исполнение обязательств (оплату ) неденежными средствами ; - об изменениях стоимости ос новных средств , в которой они приняты к бухгалтерскому учету (достройка , дооборудование , реконструкция , частичная ликвидация и переоценка объектов ); - о принятых организацией сроках полезного использования объектов основных средств (по основным группам ); - об объектах основных средств , стоимость которых не погашается ; - об объектах основных средств , предоставленных и полученных по договору аренды ; - о способах начисления амортизационных отчислений по отдельным группам объектов основных средств ; - об объекта х недвижимости , принятых в эксплуатацию и фактически используемых , находящихся в процессе государственной регистрации. Ясно , что может понадобиться и дополнительное раскрытие в соответствии с другими ПБУ (незавершенный судебный процесс относительно приобре тения организацией права собственности на основное средство может потребовать раскрытия непризнанного условного актива ; произошедшая 2 января крупная авария , результатом которой стал выход из строя существенной части основных средств , требует раскрытия эт о го факта как существенного события после отчетной даты ; если при определении суммы процентов по займам , относимой в увеличение первоначальной стоимости инвестиционного актива , использовалась средневзвешенная ставка , то в отчетности должно быть приведено з н ачение этой ставки ; и т.п .). Глава 3. Пример ведения учета по основным средствам В настоящей главе приводится условный пример отражения в бухгалтерском учете наиболее типичных операций с основными средствами : приобретения , начисления амортизации и продаж и. Содержание операции -1. Получен от поставщика сервер , который предполагается использовать в управленческих целях . В соответствии с товарообменным договором стоимость сервера составляет 100 000 рублей , плюс НДС 20 000 рублей , его оплата произведена путем передачи поставщику собственной продукции организации на ту же сумму . Организацией производится и реализуется только продукция , облагаемая НДС по ставке 20%. В соответствии со ст .168 НК РФ организация и поставщик сервера обмениваются счетами-фактурами на реализованные товары , в которых в соответствии со ст.ст .168.2 и 169.5.7 НК РФ указывается договорная цена товаров и соответствующая ей сумма НДС (20 000 рублей ). Полная себестоимость передаваемой в оплату сервера продукции , рассчитанная в соответствии с п ринятой в организации учетной политикой , составляет 98 000 рублей. Организация обычно реализует данную продукцию по цене 126 000 рублей (плюс НДС 25 200 рублей ), которая соответствует уровню рыночных цен в соответствии с данными официальных источников . О тражение операции -1 в учете. № Содержание Дт Кт Сумма 1 Оприходование полученного сервера в соответствии с расчетными документами поставщика 08 60 100 000 2 Отражение суммы НДС , фактически предъявленной поставщиком в соответствии с расчетными документам и 19 60 20 000 3 Списание в реализацию полной себестоимости продукции 90-2 43 98 000 4 Отражение дебиторской задолженности в соответствии с предъявленными поставщику расчетными документами 62 90-1 120 000 5 Начисление НДС по реализованной продукции в со ответствии с расчетными документами 90-3 68 20 000 6 Отражение зачета взаимных требований по завершенной товарообменной операции 60 62 120 000 7 Отражение разницы между договорной стоимостью полученного сервера и стоимостью , по которой он должен быть оп риходован в соответствии с ПБУ 6/01 Независимо от того , что Инструкция по применению Плана счетов не предусматривает корреспонденцию счетов учета ТМЦ с кредитом счета 90 в списке стандартных корреспонденций , к субсчету 90-1 «Выручка» дан комментарий : «уч итываются поступления активов , признаваемые выручкой». 08 90-1 26 000 8 Корректировка дохода от реализации продукции на разницу между ее договорной стоимостью и суммой дохода , который должен быть отражен в учете в соответствии с ПБУ 9/99 см. пункт 7 9 Доначисление НДС по реализованной продукции с разницы между договорной и рыночной ценами 90-6 68 5 200 10 Списание части «входного» НДС , не подлежащей вычету 91 19 400 Комментарий к отражению в учете операции 1. К № Комментарий 1, 2, 4 В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов счет 60 кредитуется в соответствии с расчетными документами поставщика , а поставщик должен указать в расчетных документах договорную стоимость сервера . Аналогичным образом счет 62 дебетуется на суммы , на которые пр е дъявлены расчетные документы. 5 В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов на субсчете 90-3 учитываются суммы налога на добавленную стоимость , причитающиеся к получению от покупателя . Поскольку покупателю была предъявлена сумма НДС 4 000 рубл ей , то отражение по дебету счета 90-3 большей суммы НДС , подлежащей взносу в бюджет , представляется некорректным. 7, 8 Поскольку оплата за сервер была произведена не денежными средствами , то в соответствии с п .11 ПБУ 6/01 первоначальная стоимость сервер а определяется исходя из обычной цены реализации продукции , т.е . составляет 126 000 рублей . Таким образом , в дебет счета 08 должна быть дополнительно отнесена сумма 26 000 рублей. Доход от реализации продукции в соответствии с п .6.3 ПБУ 9/99 также должен б ыть признан в сумме 126 000 рублей (без учета НДС ): поскольку организация не покупает серверы постоянно , то определить «цену , по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров» , представляется невозможным , и при признании дохода от реализации используется обычная цена реализации продукции Следует отметить , что , вообще говоря , из сравнительного анализа п .11 ПБУ 6/01 и п .6.3 ПБУ 9/99 следует , что первоначальная стоимость сервера и доход от реализации продукци и могут отличаться от суммы по договору на разные величины . Такая ситуация возникла бы в том случае , если бы организация смогла определить «обычную» цену приобретения сервера (по которой оценивается доход от продукции ), и эта цена оказалась бы отличной от «обычной» цены реализации продукции . Формально следуя требованиям ПБУ , при «рыночно-более-дешевом» сервере разницу следовало бы отнести , как это ни абсурдно , на удорожание сервера (сверх его рыночной цены , но зато сравняв его учетную цену с «обычной» цено й продукции ), т.е . в дебет счета 08 в корреспонденции с кредитом счета 98 (по аналогии с безвозмездным получением имущества , стоимость которого списывается на в кредит счета 91 синхронно с начислением амортизации , что создает хотя бы намек на выполнение тр е бования осмотрительности ). При «рыночно-более-дорогом» сервере , наоборот , он был бы оценен на счете 08 лишь по «обычной» стоимости более дешевой продукции , тогда как выручка от реализации продукции была бы оценена по цене выше рыночной цены продукции (но з ато равной «обычной» цене приобретения сервера ), а на разницу сразу пришлось бы признать операционный убыток (дебет 91 – кредит 90). . 9 В соответствии со ст .154.2 и 274.4 НК РФ налоговые базы по НДС и налогу на прибыль по реализации продукции должны быть определены в порядке , аналогичном предусмотренному статьей 40 НК РФ . В соответствии со ст .40.3 НК РФ условием доведения цены товаров в целях налогообложения до рыночных цен является их отклонение от рыночных цен более чем на 20%. Поскольку в данном случа е рыночная цена (126 000 рублей ) превышает указанную сторонами цену (100 000 рублей ) более чем на 20% ((126 000-100 000)/126 000=20.6%) , то в целях исчисления НДС по реализации продукции организация должна использовать рыночную цену продукции (126 000 руб л ей ), и по реализации продукции должен быть начислен НДС в сумме 25 200 рублей (независимо от того , что поставщику в соответствии с договором был предъявлен НДС , указанный в счете-фактуре , в сумме 20 000 рублей ). Дополнительная сумма начисленного НДС 5 200 рублей безусловно является расходом , связанным с обычными видами деятельности (реализацией продукции ), поэтому отражается по дебету счета 90 (отдельно от НДС , предъявленного покупателям , в составе расходов по реализации ), т.к . иначе финансовый результат н е будет определен корректно . Она будет учтена как расход и при налогообложении прибыли в соответствии со ст .264.1.1 НК РФ Данная сумма налога безусловно начислена в установленном порядке (ст .264.1.1), она не была предъявлена покупателю (т.е . не подходит п од ст .270.19) и не была предъявлена самой организации поставщиком (не подходит под ст .170), а иных исключений из ст .264.1.1 обнаружить не удалось. , т.е . при налогообложении прибыли прибыль от реализации продукции будет учтена в сумме 126 000-98 000-5 200= 22 800, что в данном случае соответствует финансовому результату , выявленному на счете 90 В том случае , если отличие договорных цен от рыночных было бы менее 20%, бухгалтерская прибыль от реализации была бы больше налоговой , т.к . организация в соответств ии с НК не была бы обязана доводить в целях налогообложения договорную цену до рыночной , тогда как в целях бухгалтерского учета все равно был бы должен применяться порядок определения цен , установленный ПБУ для случая не-денежных расчетов. . 10 В соответ ствии со ст .172.2 НК РФ сумма НДС , фактически уплаченная поставщику сервера , исчисляется исходя из балансовой стоимости продукции , переданной в его оплату , т.е . равна 98 000 * 20% = 19 600 рублей , и , таким образом , налоговый вычет по НДС ограничен указанн о й суммой . Оставшаяся часть НДС , предъявленного поставщиком , (400 рублей ) вычету не подлежит . Поскольку п .8 ПБУ 6/01 запрещает включать НДС в первоначальную стоимость основных средств , кроме случаев , предусмотренных законодательством (а в законодательстве с оответствующие указания для данного случая отсутствуют ), то указанная сумма НДС должна относиться на внереализационные расходы организации , хотя и не может быть учтена при налогообложении прибыли в соответствии со ст .170.1 НК РФ . Содержание операции -2. Полученный сервер введен в эксплуатацию (оформлен акт ОС -1, заведена карточка ОС -6). Принято решение о начислении «бухгалтерской» амортизации способом списания стоимости по сумме чисел лет полезного использования , а «налоговой» амортизации – нелинейным ме т одом . Поскольку сервер в соответствии с технической документацией предназначен для работы в круглосуточном режиме , принято решение о неприменении специального коэффициента при начислении «налоговой» амортизации . Как в целях бухгалтерского учета , так и в ц е лях налогообложения срок полезного использования сервера принят равным 4 годам (48 месяцам ) на основании «Классификации …» , утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002г . № 1 (3-я амортизационная группа ). Отражение операции -2 в учете. № Соде ржание Дт Кт Сумма 1 Ввод сервера в эксплуатацию 01 08 126 000 2 Отражение налогового вычета по НДС (см . комментарий к проводке № 10 по операции -1) 68 19 19 600 3… Ежемесячное начисление амортизации (начиная со следующего месяца после ввода в эксплуатац ию ) 26 02 см.расчет Комментарий к отражению в учете операции -2. Первоначальная «бухгалтерская» стоимость сервера в соответствии с проводками по операции -1 составляет 126 000 рублей. Особый порядок формирования первоначальной «налоговой» стоимости основно го средства , полученного в рамках товарообменной сделки , Главой 25 НК РФ не установлен , поэтому в соответствии со статьей 11.1 НК РФ , вероятно , следует применять порядок , установленный ПБУ 6/01 (при этом учитывая явно установленные НК и описанные в соотве т ствующих параграфах выше общие особенности по отражению в целях налогообложения налогов , процентов по заемным средствам и т.п ., связанных с основным средством , которые , однако , отсутствуют в рассматриваемой ситуации ). Таким образом , «налоговая» первоначал ь ная стоимость сервера принимается равной 126 000 рублям. Ежемесячные суммы «бухгалтерской» амортизации рассчитываются следующим образом. Формула расчета : Ежемесячные суммы «налоговой» амортизации рассчитываются следующим образом (с отражением не на счетах бухгалтерского учета , а только в налоговых регистр ах ). Формула расчета : , если , и в следующие месяцы , где - остаточная стоимость на начало месяца , в котором . При =26 000 рублей . Из сравнения значений «бухгалтерской» и «налоговой» остаточной стоимости на конец каждого года , можно заметить , что за первый год эксплуатации сервера при таком сроке полезного использования «бухгалтерская» и «налоговая» амортизация начисляют ся почти в равных суммах , а затем «налоговая» амортизация начинает отставать от «бухгалтерской». Содержание операции -3. По истечении шести месяцев после ввода сервера в эксплуатацию организация продает его по цене 100 000 рублей плюс НДС 20 000 рублей с о платой денежными средствами. «Бухгалтерская» остаточная стоимость на момент выбытия составляет 126 000-6*4 200=100 800 рублей. «Налоговая» остаточная стоимость на момент выбытия составляет (см . расчет выше ) 97 604 рубля. Отражение операции -3 в учете. № Со держание Дт Кт Сумма 1 Списание первоначальной стоимости сервера и начисленной амортизации на отдельный субсчет счета 01 «Выбытие основных средств» 01” 02 01 01” 126 000 25 200 2 Отражение реализации сервера (списание со счета 01 и отражение задолженнос ти покупателя ) 91-2 62 01” 91-1 100 800 120 000 3 Начисление НДС по операции реализации 91-2 68 20 000 4 Списание финансового результата от реализации (убытка ) 99 91-9 800 Комментарий к отражению в учете операции -3. В целях налогообложения прибыли пол учена прибыль : 100 000-97 604=2 396 рублей Согласно ст .268.1.1 НК РФ доходы от реализации амортизируемого имущества уменьшаются на его остаточную стоимость , определяемую в соответствии со ст .259.13, т.е . на «налоговую» остаточную стоимость. , которая в с оответствии со ст .323 НК РФ должна быть включена в состав налоговой базы в периоде реализации. Заключение В настоящей работе были рассмотрены основные правила и особенности бухгалтерского учета основных средств и расчета налоговых последствий соответств ующих операций . В ней имели место вынужденные отступления от основной темы , вызванные тем , что на основные средства , естественно , распространяется ряд общих правил бухгалтерского и налогового учета , установленных для операций с имуществом организации . Эти отступления показали в том числе и тесную взаимосвязь порядка учета различных объектов бухгалтерского учета. Безусловно , не все утверждения , приведенные в настоящей работе , можно признать бесспорными , что естественно при очевидной неоднозначности многих по ложений бухгалтерских и налоговых нормативных документов. Ввиду постоянного изменения действующих нормативных актов срок актуальности основной части настоящей работы , вероятно , не превысит полугода , а отдельные налоговые моменты , в связи с ожидаемым принят ием Федеральным Собранием РФ изменений к Главе 25 Налогового Кодекса , потребуют уточнения уже в апреле 2002 года . Однако изложенные точки зрения и подходы к их обоснованию , вероятно , в любом случае могут оказаться полезными при решении возникающих на прак т ике вопросов. В работе почти или вовсе не были затронуты вопросы о порядке организации системы налогового учета операций с основными средствами , порядке ведения учета строительства основных средств , порядке составления статистической отчетности , порядке уч ета основных средств по IAS и корректировки соответствующих показателей российской отчетности при составлении отчетности по IAS и т.п . Эти вопросы могут быть освещены в рамках специализированных или более подробных исследований. Список использованной литературы 1. Федеральный Закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996г . № 129-ФЗ (в редакции от 23.07.1998г .), 2. Налоговый Кодекс Российской Федерации : часть первая – Федеральный Закон от 31.07.1998г . № 146-ФЗ (в редакции от 29.12.200 1г .), часть вторая – Федеральный Закон от 05.08.2000г . № 117-ФЗ (в редакции от 31.12.2001г .), 3. Закон РФ «О налоге на имущество предприятий» от 13.12.1991г . № 2030-1 (в редакции от 04.05.1999г .), 4. Закон РФ «О дорожных фондах в Российской Федерации» от 18. 10.1991г . № 1759-1 (в редакции от 27.12.2000г .), 5. Гражданский Кодекс РФ , часть вторая – Федеральный Закон от 26.01.1996г . № 14-ФЗ (в редакции от 17.12.1999г .), 6. Федеральный Закон «О лизинге» 164-ФЗ от 29.10.1998г . (в редакции от 29.01.2002г .), 7. Решение Верховного Суда РФ от 24.07.2001г . №ГКПИ 2001-916, 8. Определение кассационной коллегии Верховного Суда РФ от 06.09.2001г . №КАС 01-325 «Об оставлении без изменения решения Верховного суда РФ от 24.07.01 №ГКПИ 2001-916», 9. Постановление Правительства от 2 0.02.2002г . № 121 «Об изменении и признании утратившими силу некоторых актов Правительства Российской Федерации по вопросам налогообложения прибыли организаций», 10. Постановление Правительства РФ от 01.01.2002 № 1 «О классификации основных средств , включаем ых в амортизационные группы», 11. Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур , книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость , утвержденные Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000г . № 914 (в ред . от 15.03.2001г .), 12. Временное положение о лизинге , утвержденное Постановлением Правительства РФ от 29.06.1995г . № 633 «О развитии лизинга в инвестиционной деятельности» (утратило силу ), 13. Постановление Правительства РФ от 19.08.1994г . № 967 «Об использов ании механизма ускоренной амортизации и переоценке основных фондов» (в ред . от 24.06.1998г ., утратило силу ), 14. Единые нормы амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР , утвержденные Постановлением Совмина СССР от 22.04.1990г . № 1072, 15. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации , утвержденное Приказом Минфина РФ от 29.07.1998г . № 34н (в редакции от 24.03.2000г .), 16. План счетов бухгалтерского учета финансово- хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций , утвержденные Приказом Минфина РФ от 31.10.2000г . № 94н, 17. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная поли тика организации» ПБУ 1/98, утвержденное Приказом Минфина РФ от 09.12.1998г . № 60н (в редакции от 30.12.1999г .), 18. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99, утвержденное Приказом Минфина РФ от 06.07.1999г . № 43н (в редакции от 30.12.1999г .), 19. Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденное Приказом Минфина РФ от 09.06.2001г . № 44н, 20. Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденн ое Приказом Минфина РФ от 30.03.2001г . № 26н, 21. Положение по бухгалтерскому учету «События после отчетной даты» ПБУ 7/98, утвержденное Приказом Минфина РФ от 25.11.1998г . № 56н, 22. Положение по бухгалтерскому учету «Условные факты хозяйственной деятельнос ти» ПБУ 8/01, утвержденное Приказом Минфина РФ от 28.11.2001г . № 96н, 23. Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденное Приказом Минфина РФ от 06.05.1999г . № 32н (в редакции от 30.03.2001г .), 24. Положение по бухгалтерскому уч ету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденное Приказом Минфина РФ от 06.05.1999г . № 33н (в редакции от 30.03.2001г .), 25. Положение по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» ПБУ 15/01, утвержденное Приказом Минфина РФ от 02.08.2001г . № 60н, 26. Письмо Минфина РФ от 30.12.1993г . № 160 «Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций», 27. Приказ Минфина РФ от 17.02.1997г . № 15 «Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга» (в редакции от 23.01.2 001г .), 28. Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств , утвержденные приказом Минфина РФ от 20.07.1998г . № 33н (в редакции от 28.03.2000г .), 29. Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств , утвержденные Пр иказом Минфина РФ от 13.06.1995г . № 49, 30. Инструкция ГНС РФ от 08.06.1995г . № 33 «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий» (в редакции от 20.08.2001г .), 31. Инструкция МНС РФ от 04.04.2000г . № 59 «О порядке исчисления и уплаты налогов , поступающих в дорожные фонды» (в редакции от 20.10.2000г .), 32. Постановление Госкомстата РФ от 30.10.1997г . № 71а «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты , основных средств и нематериальных а ктивов , материалов , малоценных и быстроизнашивающихся предметов , работ в капитальном строительстве» (в редакции от 06.04.2001г .), 33. Постановление Госкомстата РФ от 07.02.2001г . № 13 «Об утверждении инструкций по заполнению форм федерального государственно го статистического наблюдения за наличием и движением основных фондов» (в редакции от 27.12.2001г .), 34. Постановление Госкомстата РФ от 18.08.1998г . № 88 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций , по уче ту результатов инвентаризации», 35. Постановление Госкомстата РФ от 27.03.2000г . № 26 «Об утверждении унифицированной формы первичной учетной документации №ИНВ -26 "Ведомость учета результатов , выявленных инвентаризацией "», 36. Общероссийский классификатор основных фондов (ОК 013-94), утвержденный постановлением Госстандарта РФ от 26 декабря 1994г . № 359 (в редакции изменений 1/98 от 14.04.1998г .), 37. Методические рекомендации по применению главы 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса Российс кой Федерации , утвержденные Приказом МНС РФ от 20.12.2000г . №БГ -3-03/447 (в ред . от 22.05.2001г .), 38. Письмо МНС от 29.11.2001г . № 09-1-19/3550/17 «Об уплате НДС с авансов , получаемых издательствами средств массовой информации в 2001 году за подписку на 20 02 год», 39. Письмо МНС РФ от 17.04.2000г . №ВГ -6-02/288@ «О проведении переоценки основных средств», 40. Письмо Минэкономики РФ от 17.01.2000г . №МВ -32/6-51 «О применении механизма ускоренной амортизации на персональные компьютеры», 41. Проект Федерального Закона № 153025-3 «О внесении изменений и дополнений во вторую часть Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации», 42. Международный стандарт финансовой отчетности МСФО 16 (редакция 1998г .) – Международные стандарты финансовой отчетности 1999, М .: Аскери-АССА , 1999, 43. Кондраков Н.П . Бухгалтерский учет : учебное пособие . – М .: ИНФРА-М , 2000. 1. Унифицированная форма № ИНВ -1 Утверждена постановлением Госкомстата России от 18.08.98 № 88 Код Форма по ОКУД 0317001 по ОКПО организация структурное подразделение Вид деятельности Основание для проведения инвентаризации : приказ , постановление , распоряжение номер ненужное зачеркнуть дата Дата начала инвен таризации Дата окончания инвентаризации Вид операции ИНВЕНТАРИЗАЦИОННАЯ ОПИСЬ основных средств Основные средства __________________________________________________________________________________________________________________ ___________________________________________________________________________________________________________________________________, находящ иеся ________________________________________________________________________________________________________________________ в собственности организации , на ответственном хранении , в т.ч . арендованные Местонахождение ___________________________________ _______________________________________________________________________________ Арендодатель */ __________________________________________________________________________________________________________________ РАСПИСКА К началу проведения инвентариз ации все расходные и приходные документы на основные средства сданы в бухгалтерию , и все основные средства , поступившие на мою (нашу ) ответственность , оприходованы , а выбывшие списаны в расход. Лицо (а ), ответственное (ые ) за сохранность основных средств : ____________________ ____________________ ______________________________ должность подпись расшифровка подписи ____________________ ____________________ ______________________________ должность подпись расшифровка подписи ____________________ ____________________ ______________________________ должность подпись расшифровка подписи * — заполняется по основным средствам , полученным по договору а ренды 2-я страница формы № ИНВ -1 Номер по по рядку Наименование , назначение и краткая характеристика объекта Документ , подтверждающий приня тие объекта на ответственное хране ние (аренду ) Год вы пуска (построй ки , приобре тения ) Номер Фактическое наличие По данным бухгалтерского уче та инвентарный заводской паспорта (документа о регистрации ) количест во , шт. стоимость , руб.коп. количе ство , шт стои мость , руб.коп наимено вание дата номер 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 и т.д . Итого Итого по странице : а ) количество порядковых номеров ___________________________ _____________________________________________________________ прописью б ) общее количество единиц фактически _____________________________________________________________________________________ прописью в ) на сумму фактически ___________________________ _______________________________________________________________________ прописью ________________________________________________________________________________________________ руб ______________ коп 3-я страница формы № ИНВ -1 Итого по описи : а ) коли чество порядковых номеров ________________________________________________________________________________________ прописью б ) общее количество единиц фактически _____________________________________________________________________________________ пропис ью в ) на сумму фактически __________________________________________________________________________________________________ прописью ________________________________________________________________________________________________ руб ______________ к оп Все подсчеты итогов по строкам , страницам и в целом по инвентаризационной описи основных средств проверены. Председатель комиссии ____________________ ____________________ ______________________________ должность подпись расшифровка подписи Члены комиссии : ____________________ ____________________ ______________________________ должность подпись расшифровка подписи ____________________ ____________________ _____________ _________________ должность подпись расшифровка подписи ____________________ ____________________ ______________________________ должность подпись расшифровка подписи Все основные средства , пои менованные в настоящей инвентаризационной описи с № _________________ по № __________________, комиссией проверены в натуре в моем (нашем ) присутствии и внесены в опись , в связи с чем претензий к инвентаризационной комиссии не имею (не имеем ). Основные ср едства , перечисленные в описи , находятся на моем (нашем ) ответственном хранении. Лицо (а ), ответственное (ые ) за сохранность основных средств : ____________________ ____________________ ______________________________ должность подпись расшифровка подписи ____________________ ____________________ ______________________________ должность подпись расшифровка подписи ____________________ ____________________ ______________________________ должност ь подпись расшифровка подписи “ ” ________________________________ г. Указанные в настоящей описи данные и расчеты проверил ____________________ ____________________ ______________________________ должность подпи сь расшифровка подписи “ ” ________________________________ г. Типовая межотраслевая форма № ОС -1 Утверждена постановлением Госкомстата России от 30.10.97 № 71а УТВЕРЖДАЮ должность подпись расшифровка подписи “ ” 20 г. АКТ (НАКЛАДНАЯ ) № приемки-передачи основных средств Коды Форма по ОКУД 0306001 Организация по ОКПО Дата составления Код вида операции Код лица , ответственного за сохранность основных средств Сдатчик Получатель Вид деятель- ности Дебет Кредит Первона- чальная (балансо- вая ) сто- имость, руб . коп. Срок полезного использо- вания Сумма начислен- ной амор- тизации, руб . коп. Норма амортиза- ции , % или смет- ная ставка Код Номер организа- ция , стр ук- турное под- разделе- ние структур- ное под- разделе- ние счет, субсчет код аналити- ческого учета счет, субсчет код аналити- ческого учета нормы амортиза- ционных отчислений счета и объекта аналити- ческого уче- та (для отнесения амортиза- ции ос- новных средств ) инвентар- ный заводской 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 Сумма износа , руб . коп. На основании приказа распоряжения от “ ” 20 г . № произведен осмотр п ринимаемого (передаваемого ) наименование объекта в эксплуатацию от В момент приемки (передачи ) объект находится в местонахождение объекта Объект (оборудование ) Год выпуска (постройки ) Дата ввода в эксплуатацию (месяц , год ) Номер паспорта вид к од 16 17 18 19 20 21 Основание перемещения Краткая характеристика объекта Сведения о наличии драгоценных материалов (металлов , камней ): Приспособления и принадлежности Содержание драгоценных материалов (металлов , камней ) наименов ание код коли- чество наименование драгоценного материала номенклатур- ный номер единица измерения количе- ство (масса ) наименование код 22 23 24 25 26 27 28 29 Оборотная сторона формы № ОС -1 Объект техническим услови ям соответствует не соответствует указать , что именно не соответствует Доработка не требуется требуется указать , что именно требуется Результаты испытания объекта Заключение комиссии : Приложение . Перечень технической документаци и Председатель комиссии должность подпись расшифровка подписи Члены комиссии : должность подпись расшифровка подписи должность подпись расшифровка подписи должность подпись расшифровка подписи Объект ос новных средств сдал М.П. должность подпись расшифровка подписи принял М.П. должность подпись расшифровка подписи Отметка бухгалтерии об открытии карточки (записи в книге ) или перемещении объекта. Главный бухгалтер (бухгалтер ) подпи сь расшифровка подписи “ ” 20 г. Типовая межотраслевая форма № ОС -3 Утверждена постановлением Госкомстата России от 30.10.97 № 71а УТВЕРЖДАЮ должность подпись расшифровка подписи “ ” 20 г. А К Т № приемки-сдачи отремонтированных , реконструированных и модернизированных объектов Коды Форма по ОКУД 0306002 Организация по ОКПО Дата составления Код вида операции Код лица , ответственного за сохранность основных средств Структурное подразде- ление Вид деятельности Первоначаль- ная (балансо- вая ) стои- мость до про- ведения ре- конструкции, модерниза- ции , руб . коп. Сумма начисленной амортизации, руб . коп. Дебет Кредит Первоначаль- ная (балансо- вая ) стои- мость с уче- том ре- конструкции, мо дерниза- ции , руб . коп. Номер счет, субсчет код аналити- ческого учета счет, субсчет код аналити- ческого учета инвентарный заводской 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 Сумма износа с учетом реконструкции и модернизации , руб . коп. Организация (структурное подразделение ) – исполнитель работ По договору (заказу ) от “ ” 20 г . № наименование объекта Дата Дата находился в ремонте (реконструкции , модернизации ) с по , т.е. дней Предусмотренные работы по ремо нту (реконструкции , модернизации ) выполнены полностью не полностью указать , что именно не выполнено С П Р А В К А Стоимость выполненного объема работ , руб . коп. по договору (заказу ) фактическая ремонта реконструкции (модернизации ) ремонта реконс трукции (модернизации ) затрат по доставке оборудования 1 2 3 4 5 Руководитель подразделения должность подпись расшифровка подписи Главный бухгалтер (бухгалтер ) должность подпись расшифровка подписи “ ” 20 г. Оборотная сторона формы № ОС -3 По окончании ремонта (реконструкции , модернизации ) объект прошел испытания и сдан в эксплуатацию. Изменения в характеристике объекта , вызванные реконструкцией , модернизацией сдал М.П. должно сть подпись расшифровка подписи принял М.П. должность подпись расшифровка подписи “ ” 20 г. Типовая межотраслевая форма № ОС -4 Утверждена постановлением Госкомстата России от 30.10.97 № 71а УТВЕРЖДАЮ до лжность подпись расшифровка подписи “ ” 20 г. А К Т № на списание основных средств Коды Форма по ОКУД 0306003 Организация по ОКПО Дата составления Код вида операции Код лица , ответственного за сохранность основных средств С труктурное подразделение Вид деятель- ности Дебет Кредит Первоначаль- ная (балансо- вая ) стои- мость , руб . коп. Сумма начисленной амортизации, руб . коп. Номер счет, субсчет код аналити- ческого учета счет, субсчет код аналити- ческого учета инвентар ный заводской 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 Сумма износа , руб . коп. Комиссия , назначенная приказом распоряжением от “ ” 20 г . № на основании произвела осмотр наименование объекта В результа те осмотра комиссия установила : 1. Поступил в организацию “ ” 20 г. 2. Масса объекта по паспорту т 3. Сведения о наличии драгоценных материалов (металлов , камней ) Приспособления и принадлежности Содержание драгоценных материалов (металлов , камней ) на именование код коли- чество наименование драгоценных материалов номенклатурный номер единица измерения коли- чество (масса ) наименование код 1 2 3 4 5 6 7 8 Код 4. Причина списания 5. Техническое состояние Объе кт (оборудование ) Год выпуска (постройки ) Дата ввода в эксплуатацию вид код 9 10 11 12 Заключение комиссии : Приложение . Перечень прилагаемых документов Председатель комиссии должность подпись расшифровка подписи Члены ком иссии : должность подпись расшифровка подписи должность подпись расшифровка подписи должность подпись расшифровка подписи Оборотная сторона формы № ОС -4 Справка о затратах , связанных со списанием основных средств, и о поступ лении материальных ценностей от их списания Затраты на списание Поступило от списания вид работ номер документа статья затрат сумма, руб . коп. номер документа ценности количество сумма, руб . коп. наименование код (номенклатур- ный номер ) 1 2 3 4 5 6 7 8 9 Итого Итого Результаты списания Выручка от р еализации руб. коп. сумма прописью номер и дата документа В карточке (книге ) учета основных средств выбытие отмечено. Главный бухгалтер (бухгалтер ) подпись расшифровка подписи “ ” 20 г. Типовая межотрасл евая форма № ОС -4а Утверждена постановлением Госкомстата России от 30.10.97 № 71а УТВЕРЖДАЮ должность подпись расшифровка подписи “ ” 20 г. А К Т № на списание автотранспортных средств Коды Форма по ОКУД 0306004 Организация по ОКПО Дата составления Код вида операции Код лица , ответственного за сохранность авто- транспортных средств Структурное подразделение Вид деятель- ности Дебет Кредит Первоначаль- ная (балансо- вая ) стои- мость , руб . коп. Сумма начисленной амортиза ции, руб . коп. Номер счет, субсчет код аналити- ческого учета счет, субсчет код аналити- ческого учета инвентарный заводской 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 Сумма износа , руб . коп. Комиссия , назначенная приказом распоряжением от “ ” 20 г . № произвела осмотр автомобиля модель тип прицепа , полуприцепа марка грузоподъемность , двигатель № , шасси № , государственный номерной знак вместимость технический паспорт № масса объекта по паспорту т, наличие драгоценных металлов В результате осмотра его агрегатов , узлов и механизмов и автомобиля , прицепа , полуприцепа ознакомления с документами (паспорт , формуляр ) комиссия установила : 1. Состоит на балансе организации с “ ” 20 г. 2. Причина списания Код 3. Техническое состояние 4. Сведения о снятии с учета в ГАИ Транспортные средства Год выпуска Дата ввода в эксплуатацию (месяц , год ) Пробег , км вид автомобиля, прицепа , полуприцепа код с начала эксплуатации п осле последнего капитального ремонта 11 12 13 14 15 16 Заключение комиссии : Приложение. Перечень прилагаемых документов Председатель комиссии должность подпись расшифровка подписи Члены комиссии : должность подп ись расшифровка подписи М.П. должность подпись расшифровка подписи должность подпись расшифровка подписи Оборотная сторона формы № ОС -4а Подлежат оприходованию следующие основные детали и узлы : Номер Наименование Единица измерения К оличество Цена, руб . коп. Сумма, руб . коп. по порядку по каталогу номенкла- турный 1 2 3 4 5 6 7 8 Итого Справка о затратах , связанных со списанием автотранспо ртных средств, и о поступлении материальных ценностей от их списания Затраты на списание Поступило от списания по ценам возможного использования вид работ номер документа статья затрат сумма, руб . коп. номер документа ценности количество сумма, руб . коп. наименование код (номенклатур- ный номер ) 1 2 3 4 5 6 7 8 9 Итого Итого Результаты списания Выручка от реализации руб. коп. сумма прописью номер и дата документа В ка рточке (книге ) учета основных средств выбытие отмечено. Главный бухгалтер (бухгалтер ) подпись расшифровка подписи “ ” 20 г. Типовая межотраслевая форма № ОС -6 Утверждена постановлением Госкомстата России от 30.10.97 № 71а Инвентарная карточка № учета основных средств Коды Форма по ОКУД 0306005 Организация по ОКПО Дата составления Документ на оприходование Количество объектов Первоначальная стоимость всех объектов, руб . коп. дата номер полное наименование и назначение объекта наименование организации-изготовителя модель , тип , марка Структурное подразде- ление Вид деятельности Счет , субсчет Код аналитичес- кого учета Первона- чальная (ба- лансовая ) стоимость, руб . коп. Срок полез ного использова- ния Норма амортизации , % или сметная ставка Код Объект (оборудование ) Акт о вводе в эксплуатацию нормы амортизаци- онных отчислений счета и объекта аналитичес- кого учета (для отнесе- ния аморти- зации основ- ных средств ) вид код д ата номер 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 Признак собствен- ности Номер Сумма начислен- ной амор- тизации, руб . коп. Год выпуска (постройки ) Содержание драгоценных материалов (металлов , камней и т.п .) Выбыло (передано ) инвентар- ный завод- ской паспорта наимено- вание дра- гоценных материалов номенкла- турный номер единица измерения количество (масса ) по документу причина выбыт ия (перемещения ) наимено- вание код дата номер наимено- вание код 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 Сумм а износа , руб . коп. Оборотная сторона формы № ОС -6 Достройка , дооборудование , реконструкция, модернизация объекта (бухгалтерская запись ) Ремонт объекта (бухгалтерская запись ) дата номер инвентарный номер сумма затрат, руб . к оп. дата номер инвентарный номер сумма затрат, руб . коп. дата номер инвентарный номер сумма затрат, руб . коп. 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 Краткая индивидуальная характеристика объекта Наи менование конструктивных элементов и других признаков, характеризующих объект Материалы , размеры и прочие сведения основной объект наименование важнейших пристроек , приспособлений и принадлежностей, относящихся к основному объекту 1 2 3 4 5 6 Карточку заполнил должность подпись расшифровка подписи “ ” 20 г. Типовая межотраслевая форма № ОС -14 Утверждена постановлением Госкомстата России от 30.10.97 № 71а А К Т № о приемке оборудования Коды Форма по ОКУД 0306006 Организация по ОКПО Дата состав- ления Код вида операции Структур- ное под- разделение Вид дея- тельности Склад Код Корреспондирующий счет Номер со- проводи- тельного документа, счета отправи- теля постав- щика счет, субсчет код анали- тического учета Место составления акта Начало приемки ч мин. Окончание приемки ч мин. Принят и осмотрен груз , прибывший 20 г . по счету № от “ ” 20 г. со станции (пристани ) п о сопроводительному транспортному документу № от “ ” 20 г . в вагонах № Отправитель наименование , адрес и номер телефона Поставщик наименование , адрес и номер телефона Дата отправки оборудования со станции (пристани , порта ) или со склада отпр авителя По сопроводительному транспортному документу значилось : Знак, марка, пломба Количество мест Вид упаковки Наименование оборудования (груза ) Единица измере- ния Масса груза Особые отметки отправителя по накладной отправителя дороги , пристани 1 2 3 4 5 6 7 8 При осмотре оборудования (груза ) установлено : 1. Упаковка не повреждена повреждена указать , как поврежде на 2. Оборудование поставлено комплектно не комплектно указать , какая некомплектность Оборотная сторона формы № ОС -14 3. При наружном осмотре оборудования оказалось : Наименование оборудования Номенкла-турный номер Тип , марка Номер паспорта или ма ркировка Количество Стоимость , руб . коп. Обнаруженные дефекты по документу фактическое 1 2 3 4 5 6 7 8 Примечание. Дефекты , обнаруженные при ревизии , монтаже и испытании обо рудования , оформляются актом о выявленных дефектах оборудования (форма № ОС -16) Заключение комиссии : Перечень прилагаемых документов С правилами приемки оборудования по количеству , качеству и комплектности все члены комиссии ознакомлены : должность подпись расшифровка подписи номер и дата выдачи документа о полномочиях и наименование организации , выдавшей документ должность подпись расшифровка подписи номер и дата выдачи документа о полномочиях и наименование орган изации , выдавшей документ должность подпись расшифровка подписи номер и дата выдачи документа о полномочиях и наименование организации , выдавшей документ Оборудование принято и оприходовано “ ” 20 г. Коммерческий акт № от “ ” 20 г. М.П. Заведующий складом подпись расшифровка подписи “ ” 20 г. Типовая межотраслевая форма № ОС -15 Утверждена постановлением Госкомстата России от 30.10.97 № 71а А К Т № приемки-передачи оборудования в монта ж Коды Форма по ОКУД 0306007 Организация по ОКПО Дата состав- ления Код вида операции Структур- ное под- разделение Вид дея- тельности Склад-отправитель Корреспондирующий счет счет, субсчет код анали- тического учета Место составлени я акта Передано наименование монтажной организации перечисленное ниже оборудование для монтажа в наименование здания , сооружения , цеха Оборудование Тип , марка Номер паспорта или маркировка Организация-изготовитель Номер позиции по технологическ ой схеме Поступление на склад заказчика Количе- ство Цена, руб . коп. Сумма, руб . коп. наименование номенклатурный номер дата номер акта приемки 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 Оборотная сторона формы № ОС -15 При приемке оборудования в монтаж установлено : оборудование соответствует проектной специализации или не соответствует чертежу (если не соответствует , указать , в чем ) Оборудование передано комплектно (указать состав комплекта и технической документации, не комплектно по которой произведена приемка , и какая комплектность ) Дефекты при наружном осмотре оборудования не обнаружены (если обнаружены, об наружены подробно их перечислить ) Примечание. Дефекты , обнаруженные при ревизии , монтаже и испытании оборудования , оформляются актом о выявленных дефектах оборудования (Форма № ОС -16) Заключение о пригодности к монтажу : Сдал пр едставитель заказчика М.П. должность подпись расшифровка подписи Принял представитель монтажной организации М.П. должность подпись расшифровка подписи Указанное оборудование принято на хранение Материально ответственное лицо должн ость подпись расшифровка подписи “ ” 20 г. Типовая межотраслевая форма № ОС -16 Утверждена постановлением Госкомстата России от 30.10.97 № 71а А К Т № о выявленных дефектах оборудования Коды Форма по ОКУД 0306008 О рганизация по ОКПО Дата составления Код вида операций Структурное подразделение Вид деятельности Код организации заказчика Местонахождение оборудования город , поселок и т.д. Организация (заказчик ) наименование , адрес , номер телефона З дание (сооружение ), цех В процессе ревизии , монтажа , испытания (нужное подчеркнуть ) нижеперечисленного оборудования, изготовленного , принятого в монтаж наименование организации-изготовителя по акту № от “ ” 20 г . обнаружены следующие дефекты : Наименование оборудования Тип, марка Номер паспорта или маркировка Проектная организация Дата Обнару- женные дефекты изготовле- ния обо- рудования поступле- ния обору- дования на склад 1 2 3 4 5 6 7 Оборотная сторона формы № ОС -16 Наименование оборудования Тип, марка Номер паспорта или маркировка Проектная организация Дата Обнару- женные дефекты изготовле- ния обо- рудования поступле- ния обору- дования 1 2 3 4 5 6 7 Для устранения выявленных дефектов необходимо : подробно указываются мероприятия или работы для устранения вы явленных дефектов , исполнители и сроки исполнения Представитель заказчика М.П. должность подпись расшифровка подписи Представитель подрядчика М.П. должность подпись расшифровка подписи Представитель организации-изготовителя должность подпись расшифровка подписи “ ” 20 г.
1Архитектура и строительство
2Астрономия, авиация, космонавтика
 
3Безопасность жизнедеятельности
4Биология
 
5Военная кафедра, гражданская оборона
 
6География, экономическая география
7Геология и геодезия
8Государственное регулирование и налоги
 
9Естествознание
 
10Журналистика
 
11Законодательство и право
12Адвокатура
13Административное право
14Арбитражное процессуальное право
15Банковское право
16Государство и право
17Гражданское право и процесс
18Жилищное право
19Законодательство зарубежных стран
20Земельное право
21Конституционное право
22Конституционное право зарубежных стран
23Международное право
24Муниципальное право
25Налоговое право
26Римское право
27Семейное право
28Таможенное право
29Трудовое право
30Уголовное право и процесс
31Финансовое право
32Хозяйственное право
33Экологическое право
34Юриспруденция
 
35Иностранные языки
36Информатика, информационные технологии
37Базы данных
38Компьютерные сети
39Программирование
40Искусство и культура
41Краеведение
42Культурология
43Музыка
44История
45Биографии
46Историческая личность
47Литература
 
48Маркетинг и реклама
49Математика
50Медицина и здоровье
51Менеджмент
52Антикризисное управление
53Делопроизводство и документооборот
54Логистика
 
55Педагогика
56Политология
57Правоохранительные органы
58Криминалистика и криминология
59Прочее
60Психология
61Юридическая психология
 
62Радиоэлектроника
63Религия
 
64Сельское хозяйство и землепользование
65Социология
66Страхование
 
67Технологии
68Материаловедение
69Машиностроение
70Металлургия
71Транспорт
72Туризм
 
73Физика
74Физкультура и спорт
75Философия
 
76Химия
 
77Экология, охрана природы
78Экономика и финансы
79Анализ хозяйственной деятельности
80Банковское дело и кредитование
81Биржевое дело
82Бухгалтерский учет и аудит
83История экономических учений
84Международные отношения
85Предпринимательство, бизнес, микроэкономика
86Финансы
87Ценные бумаги и фондовый рынок
88Экономика предприятия
89Экономико-математическое моделирование
90Экономическая теория

 Анекдоты - это почти как рефераты, только короткие и смешные Следующий
- Сколько друзей у меня было, сколько родственников... В гости друг к другу ходили, общались. Всё, никого нет, всех забрала она, проклятая.
- Водка?
- Дача.
Anekdot.ru

Узнайте стоимость курсовой, диплома, реферата на заказ.

Банк рефератов - РефератБанк.ру
© РефератБанк, 2002 - 2016
Рейтинг@Mail.ru