Реферат: Учёт - текст реферата. Скачать бесплатно.
Банк рефератов, курсовых и дипломных работ. Много и бесплатно. # | Правила оформления работ | Добавить в избранное
 
 
   
Меню Меню Меню Меню Меню
   
Napishem.com Napishem.com Napishem.com

Реферат

Учёт

Банк рефератов / Бухгалтерский учет и аудит

Рубрики  Рубрики реферат банка

закрыть
Категория: Реферат
Язык реферата: Русский
Дата добавления:   
 
Скачать
Microsoft Word, 385 kb, скачать бесплатно
Обойти Антиплагиат
Повысьте уникальность файла до 80-100% здесь.
Промокод referatbank - cкидка 20%!

Узнайте стоимость написания уникальной работы



Институт мировой экономики и информатизации




Факультет: «Учетно-финансовый»




КУРСОВАЯ РАБОТА

на тему: "УЧЕТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ"











Сдал: Кошелева Г.В.

Группа: СБУ - 2

Проверил: Цисарская Г.В.












Москва 2005

План.

Введение


I. Классификация по группам.


II.Инвентаризация.


III. Бухгалтерский учет основных средств.


IV. Налоговый учёт основных средств.


V. Документы для оформления движения основных средств.


VI. Оценка основных средств.


VII. Переоценка основных средств и её отражение в бухгалтерском учёте.


VIII. Амортизация.


IX. Восстановление основных средств и учёт затрат на ремонт .


X. Выбытие основных средств.


Заключение

Список литературы.





























Введение



Любая производственная организация (не зависимо от отраслевой направленности), не может осуществлять свою деятельность без наличия основных средств.

Основные средства, представляют собой материально-вещественные ценности, используемые в производственном процессе и с течением времени переносящие свою стоимость на изготавливаемую продукцию, производимую с их помощью, путем начисления амортизационных начислений.

Следует отметить, что основные средства любой промышленной организации являются ее главным производственным потенциалом, эффективность управления которым можно обеспечить лишь в том случае, если в организации правильно построен бухгалтерский учет этого имущества.

Эффективность работы предприятия во многом зависит от рационального использования всех ресурсов, в том числе и основных средств.

Цель написания работы:

- рассмотрение вопросов учета основных средств.

— изучить теоретический материал, действующие в настоящее время нормативные акты в сфере учета основных средств, быть в курсе последних изменений законодательства

В работе приведен ряд цифровых примеров по наиболее сложным вопросам учета, а также бухгалтерские проводки, отражающие основной набор хозяйственных операций.

В связи с изменением методики учета основных средств рассмотрен учет их согласно новому законодательству.

























I.Классификация по группам.


Основным нормативным актом, регулирующим порядок учёта основных средств, является Положение по бухгалтерскому учёту «Учёт основных средств». ПБУ 6/01 (далее - Положение), введенное в действие начиная с бухгалтерской отчетности 2001 г., как и ранее действовавшее ПБУ 6/97, является элементом системы нормативного регулирования бухгалтерского учета и призвано привести методические принципы и правила учета ОС в соответствие с требованиями Международных стандартов финансовой отчетности, в частности МСФО 16 "Основные средства" и МСФО 4 "Амортизация".
В отличие от ранее действовавшего ПБУ 6/97 из нового Положения исключен пункт, касающийся учета операций по договору аренды, особенностей учета объектов природопользования.
Активы являются основными средствами, если они используются при производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг либо для управленческих нужд организации) больше 12 мес., их не планируют перепродавать и они способны приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
Существование стоимостного предела при отнесении объектов к ОС являлось одним из основных несоответствий ранее действовавшего ПБУ 6/97 МСФО 16.
Теперь одним из главных условий принятия активов в качестве ОС устанавливается только один критерий, а именно срок полезного использования, т.е. период, в течение которого использование объекта приносит доход (экономические выгоды) организации.

Группировка ОС по их видам установлена Общероссийским классификатором основных фондов (ОКОФ) (утв. постановлением Госстандарта России от 26.12.94 N 359). Чтобы группировка ОС в учете и отчетности организаций была единообразной, средства труда в ОКОФ отнесены к соответствующим видам по их функциональной роли в производственно-хозяйственной деятельности организаций.
Говоря о классификаторе, следует заметить, что нормы, касающиеся стоимостного предела, которые изложены в его вводной части, требуют изменения, потому что были разработаны на основе положений нормативных документов по бухгалтерскому учету, утративших силу.

Согласно Типовой классификации основные средства группируются по видам:

  1. Здания. II. Сооружения. III. Передаточные устройства. IV.Машины и оборудование. V. Транспортные средства. VI. Инструмент. VII. Производственный инвентарь и принадлежности. VIII. Хозяйственный инвентарь. IX. Рабочий и продуктивный скот.

  2. Х. Многолетние насаждения. XI. Капитальные затраты по улучшению земель. XII. Прочие основные средства.

По принадлежности основные средства делятся на собственные и арендованные. Первые принадлежат предприятию и числятся на его балансе, вторые получены от других предприятий и организаций во временное пользование за плату.

По характеру участия в производственном процессе различают действующие и бездействующие основные средства, по назначению - производственные и непроизводственные. К производственным основным средствам относят такие, которые связаны с осуществлением уставной деятельности (в составе производственных основных средств выделяют их активную часть). Под непроизводственными основными средствами понимают основные средства, числящиеся на балансе и не связанные с осуществлением уставной деятельности, предназначенные для социально-бытового обслуживания членов трудового коллектива.

II.Инвентаризация.


За единицу бухгалтерского учета ОС принят инвентарный объект, которым признается объект со всеми принадлежностями и приспособлениями. Если он состоит из нескольких частей, имеющих разный срок полезного использования, каждая из них учитывается как самостоятельный инвентарный объект. Например, приобретая нежилые помещения в здании, их надо учитывать как отдельные инвентарные объекты.
Оформление первичных документов по объектам ОС производится в соответствии с постановлением Госкомстата России от 21.01.03 N 7 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств".

Инвентаризация основных средств может производится не реже 1 раза в 3 года в сроки, установленные предприятием или ранее при: передаче имущества в аренду, выкупе, продаже; смене материально ответственного лица; при установлении фактов хищений, злоупотреблений, порчи ценностей; при ликвидации; в некоторых других случаях.

Инвентаризацию проводит рабочая комиссия, включающая представителя бухгалтерии. До начала инвентаризации проверяют: наличие и состояние инвентарных карточек (книг); наличие и состояние технических паспортов или др. технической документации; наличие документов на основные средства, сданные предприятием в аренду, на хранение и во временное пользование. При инвентаризации члены комиссии в присутствии материально ответственных лиц осматривают объекты в натуре и записывают их полное наименование, назначение и инвентарные номера в инвентаризационную опись.

Если при инвентаризации выявлены недостачи или неучтенные основные средства, комиссия должна требовать от соответствующих работников письменное объяснение, которое позволит установить порядок регулирования расхождений данных инвентаризации и бухгалтерского учета. Выявленные неучтенные объекты основных средств, приходуют по остаточной стоимости с отражением их износа.



III.Бухгалтерский учёт основных средств.


В Положение ПБУ 6/01 внесено новое правило, касающееся учета объекта ОС, находящегося в собственности двух или нескольких организаций, поскольку данная ситуация широко распространена в современной практике. Указанные объекты не могут быть разделены, поскольку, как правило, являются объектами недвижимости, например здания, сооружения. Они отражаются каждой организацией на сч. 01 "Основные средства" соответственно ее доле в общей собственности, которая, как правило, определяется соглашением всех участников.
Можно предложить следующую схему отражения таких операций в бухгалтерском учете. Та организация, которая занята строительством, при поступлении вкладов от участников отражает указанные поступления на дебете счетов учета денежных средств в корреспонденции с кредитом сч. 86 "Целевое финансирование". Затраты на строительство отражаются в общеустановленном порядке на дебете сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы" в корреспонденции с кредитом разных счетов, например расчетов с поставщиками и подрядчиками.
Организация, осуществляющая строительство, принимает свою долю к бухгалтерскому учету в качестве объекта ОС от объекта, который впоследствии будет находиться в собственности двух или нескольких организаций, по дебету сч. 01 "Основные средства" в корреспонденции с кредитом сч. 08.
Передача другим организациям их долей в долевой собственности на объект, например здание, отражается по дебету сч. 86 в корреспонденции с кредитом сч. 08.
Оприходование доли в общей долевой собственности организацией - участником строительства найдет отражение по дебету сч. 08 в корреспонденции с кредитом сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Одновременно при принятии к бухгалтерскому учету соответствующей доли собственности производится запись по дебету сч. 01 в корреспонденции с кредитом сч. 08.

При принятии ОС к бухгалтерскому учету не следует забывать, что право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат госрегистрации. Этого требуют и ГК, и федеральный закон от 21.07.97 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним".
Согласно Закону от 21.07.97 N 122-ФЗ госрегистрации подлежат права на земельные участки, участки недр, обособленные водные объекты и все объекты, которые связаны с землей так, что их перемещение без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в т.ч. здания, сооружения, жилые и нежилые помещения, леса и многолетние насаждения, кондоминиумы, предприятия как имущественные комплексы.
Таким образом, до тех пор пока право собственности на объект недвижимости не будет зарегистрировано в Едином государственном реестре прав, он не может быть принят к бухгалтерскому учету как объект ОС. Если имущество оформлено соответствующими первичными документами, используется и приносит доход, но права собственности на него еще не зарегистрированы, оно продолжает учитываться на сч. 08.
Если стоимость объекта ОС выражена в иностранной валюте, ее нужно пересчитать в рубли по курсу ЦБР на дату принятия ОС к бухгалтерскому учету.

Кредиторская задолженность за приобретенный объект пересчитывается в рубли по официальному курсу ЦБР, установленному на дату ее возникновения, а затем переоценивается по курсу на дату составления бухгалтерского баланса.
В бухгалтерском учете организации будет отражен рублевый эквивалент кредиторской задолженности перед иностранным поставщиком. Стоимость ОС, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством РФ и ПБУ 6/01. Изменения первоначальной стоимости возможно в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов ОС.
Аналитический учет основных средств на предприятии ведется в бухгалтерии по классификационным группам, а внутри групп по инвентарным объектам (форма N ОС-6) и месту нахождения (эксплуатации) объектов у лиц, ответственных за их сохранность. Порядок организации аналитического учета основных средств, его документального оформления, присвоения инвентарных номеров определен Положением по бухгалтерскому учету основных средств (фондов) государственных, кооперативных (кроме колхозов) и общественных предприятий и организаций (утверждено письмом Министерства финансов СССР от 7 мая 1976 года N 30 с последующими изменениями и дополнениями).

Инвентарный объект основных средств - это законченное устройство со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет (например: станок, холодильник и т.п.), выполняющий самостоятельные функции, либо комплекс конструктивно сочлененных предметов (например поточная линия), представляющих собой единое целое и вместе выполняющих определенную работу.

Согласно “Типовой классификации” выделяют следующие виды инвентарных объектов:

- Инвентарный объект по группе зданий - каждое отдельно стоящее здание. Если здания имеют общую стену, но каждое из них представляет собой самостоятельное конструктивное целое, они считаются отдельными инвентарными объектами. Постройки, ограждения и другие надворные сооружения, обслуживающие здание, составляют вместе с ним отдельный инвентарный объект. Наружные надстройки к зданию, имеющие самостоятельное хозяйственное значение, отдельно стоящие здания котельных, а также капитальные надворные постройки явл. самостоятельными инвентарными объектами.

- Инвентарный объект сооружений и передаточных устройств - отдельное сооружение (передаточное устройство) со всеми устройствами, составляющими с ним одно целое.

- Инвентарный объект силовых и рабочих машин и оборудования - отдельная машина, аппарат, агрегат, установка, прибор и т.д., включая относящиеся к ним приспособления, принадлежности, приборы, инструменты, электрооборудование, а также индивидуальное ограждение и фундамент.

- Инвентарный объект инструментов - это только те предметы, которые не входят в состав машины, станка, аппарата и т.п. и имеют самостоятельное значение.

- Инвентарный объект вычислительной техники - счетные машины и устройства (компьютеры, мониторы, принтеры и т.п.), которые не относятся к составным частям другой машины.

- Инвентарный объект прочих машин и оборудования - единица оборудования, включая относящиеся к ней принадлежности приборы и инструменты.

- Инвентарный объект транспортных средств (локомотивы, машины, прицепы и полуприцепы и т.п.) - объект с относящимися к нему приспособлениями и принадлежностями (набор инструментов, магнитола и др.).

Также выделяют: инвентарный объект измерительных и регулирующих приборов и устройств лабораторного оборудования; объекты производственного инвентаря и принадлежностей, объекты хозяйственного инвентаря; инвентарный объект рабочего и продуктивного скота и других животных; инвентарный объект прочих основных средств.

Для учета и контроля сохранности основных средств каждому поступившему объекту присваивают инвентарный номер, который должен быть обозначен на нем. Если объект сложный и состоит из обособленных элементов, то на каждом элементе ставится номер идентичный основному предмету.


IV. НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ.


Налоговый учет основных средств регулируется главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ), которая не дает такого единого определения ОС, как указанный бухгалтерский стандарт ПБУ 6/01.

Однако если проанализировать требования, выдвигаемые статьями 256 и 257 НК РФ, то становится понятным, что общие принципы бухгалтерского и налогового учета основных средств, практически одинаковы. Следовательно, чтобы не допускать разрыва между данными обоих учетов бухгалтер производственной организации должен во всех возможных случаях использовать одинаковые методы оценки ОС, установление сроков полезного использования, начисления амортизации, и тому подобное, тем более что некоторые различия, существующие в учетах, преодолеть совсем несложно.

НК РФ подразделяет основные средства на амортизируемые и неамортизируемые. Кроме того, в целях налогового учета амортизируемые основные средства делятся на две группы: подлежащие амортизации и не подлежащие амортизации (перечень основных средств, не подлежащих амортизации, приведен в пункте 2 статьи 256 НК РФ).

Амортизируемыми основными средствами являются те, стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Причем в отличие от бухгалтерского учета глава 25 НК РФ вводит стоимостной критерий отнесения имущества к амортизируемому, который составляет 10 000 рублей.

Основные средства стоимостью до 10 000 руб. включительно амортизируемыми не являются, а их стоимость подлежит единовременному включению в состав материальных расходов в момент ввода в эксплуатацию (согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 254 НК РФ). Обратите внимание, что это правило является обязательным. Напомним, что в бухгалтерском учете аналогичный порядок списания стоимости основного средства на затраты может быть применен только в том случае, если он закреплен в учетной политике. Следовательно, чтобы не возникало различий, в бухгалтерском учете необходимо использовать правило налогового учета.

Срок полезного использования амортизируемого имущества определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию в соответствии классификацией основных средств, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 1 января 2002 года №1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы». Причем, как мы уже отметили, в пункте 1 данного Постановления указано, что данная классификация может использоваться и для целей бухгалтерского учета.

Данный документ содержит сроки, в течение которых следует амортизировать то или иное ОС для целей налогообложения прибыли.

Основные средства принимаются к налоговому учету также как и в бухгалтерском учете по первоначальной стоимости, порядок определения которой установлен статьей 257 НК РФ:

«Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктом 8 статьи 250 настоящего Кодекса), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с настоящим Кодексом».

То есть, на первый взгляд, правила формирования первоначальной стоимости ОС в бухгалтерском и в налоговом учете, одинаковы. Однако по ряду некоторых моментов глава 25 НК РФ содержит в отношении ОС несколько иные правила, приводящие к возникновению неустранимых различий между данными бухгалтерского и налогового учета. Например, таковыми являются правила учета процентов по заемным средствам, привлеченным на приобретение основного средства.

Напомним, что в бухгалтерском учете проценты по заемным средствам, привлеченным для приобретения основных средств, начисленным до принятия объекта к учету, подлежат отнесению на его первоначальную стоимость (пункт 8 ПБУ 6/01). В налоговом же учете, такие проценты признаются внереализационными расходами (статья 265 НК РФ). В связи с этим, у организации, использующей для приобретения ОС заемные средства, первоначальная стоимость в бухгалтерском учете, практически всегда будет отличаться от первоначальной стоимости в налоговом учете. Исключение составляет лишь случай, когда заемные средства не носят целевого характера. В этом случае начисленные проценты в бухгалтерском учете будут включаться в состав операционных расходов, что позволяет сблизить данные бухгалтерского и налогового учета.

Рассмотрим на примере.

Пример.

Для приобретения производственного здания мебельная фабрика ООО «Краснодеревщик» взяла в банке целевой кредит в размере 2 000 000 рублей под 24 % годовых. Кредит получен 10 апреля 2005 года. Стоимость здания - 2 000 000 рублей (без НДС). Оплата за здание произведена 12 апреля 2005 года. Передача объекта недвижимости по акту приема-передачи произведена 15 апреля 2005 года. Документы на государственную регистрацию поданы 12 мая 2005 года. Свидетельство о государственной регистрации получено 20 мая 2005 года. Расходы, связанные с государственной регистрацией, составили 7 500 рублей.

В бухгалтерском учете ООО «Краснодеревщик» должны быть сделаны следующие проводки:

Корреспонденция счетов

Сумма, рублей

Содержание операции

Дебет

Кредит

Апрель 2005 года

51

66

2 000 000

Получен целевой кредит на приобретение объекта недвижимости

60

51

2 000 000

Произведена оплата за объект недвижимости

08

60

2 000 000

Объект недвижимости передан по акту приема-передачи

08

66

27 616,43

Начислены проценты по кредиту за апрель

24: (365:100) х 2000 000 х 21

Май 2005 года

08

51

7 500

Оплачены расходы, связанные с государственной регистрацией объекта недвижимости

01

08

2 035116,43

После получения документов о государственной регистрации объект недвижимости принят к учету в качестве основного средства.

Первоначальная стоимость основного средства в бухгалтерском учете ООО «Краснодеревщик» составила 2 035116,43 рубля, так как в соответствии с пунктом 8 ПБУ 6/01 под ней понимается сумма фактических затрат организации на приобретение ОС. В нашем примере первоначальная стоимость сформировалась исходя из покупной стоимости, расходов на государственную регистрацию и процентов по кредиту, начисленных до принятия здания к учету в составе основных средств.

В целях же налогового учета проценты по кредиту в первоначальную стоимость здания не включаются, поэтому первоначальная стоимость здания в налоговом учете ООО «Краснодеревщик» составила 2 007 500 рублей.

Помимо процентов по заемным средствам, расходами, которые в налоговом учете не включаются в первоначальную стоимость основных средств, будут являться расходы по страхованию имущества, суммовые разницы, если оплата основных средств, производится в рублях, а цена договора купли-продажи ОС привязана к валютному эквиваленту.

Не стоит забывать и о том, что некоторые расходы в целях налогообложения прибыли принимаются только в пределах норм, например, расходы на командировки (в части суточных).

Поэтому бухгалтеру производственной организации при принятии к учету основных средств, поступающих на предприятие, следует подробно проанализировать все затраты, которые произведены в связи с приобретением того или иного объекта ОС. Ведь если первоначальная стоимость основного средства складывается исключительно из сумм, уплачиваемых в соответствии с договором поставщику, то она будет одинакова и в налоговом и в бухгалтерском учете. Если же при приобретении основных средств организация несет какие-то дополнительные расходы, то вероятность расхождения между данными бухгалтерского и налогового учетов, велика.

Пример.

Целлюлозно-бумажный комбинат (ЦБК), приобрел в январе 2005 года плоскосеточную бумагоделательную машину стоимостью 129 800 рублей (в том числе НДС – 19 800 рублей) и ввел ее в эксплуатацию в этом же месяце. Учетной политикой предусмотрено, что лимит стоимости основных средств в организации составляет 10 000 рублей, и ОС стоимостью менее 10 000 рублей списываются на затраты производства в соответствии с правилами налогового учета. Срок полезного использования в целях бухгалтерского учета устанавливается в соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 1 января 2002 года №1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы». Способ начисления амортизации и в бухгалтерском и в налоговом учете – линейный.

Согласно указанному Постановлению данное оборудование (код 14 2929010) можно отнести к шестой амортизационной группе. Согласно данному документу срок службы для этой группы машин и оборудования составляет от 10 до 15 лет. Организацией принято решение списывать данное оборудование в течение 10 лет и двух месяцев.

В бухгалтерском учете ООО «Краснодеревщик» данные хозяйственные операции отражены следующим образом:

Корреспонденция счетов

Сумма, рублей

Содержание операции

Дебет

Кредит

Январь 2005 года

08

60

110 000

Приобретена бумагоделательная машина

19

60

19 800

Учтен НДС, предъявленный к оплате поставщиком данного оборудования

60

51

129 800

Произведена оплата поставщику оборудования

01

08

110 000

Принято к учету оборудование в составе ОС

68

19

19 800

Принят к вычету НДС по введенному в эксплуатацию основному средству

Ежемесячно с февраля 2005 года до истечения срока полезного использования

20

02

901,64

Признаны в составе производственных расходов амортизационные отчисления

(110 000 рублей :122 месяца)

Как видно из примера, применение одинаковых методов дает одинаковые показатели по первоначальной стоимости ОС и сумме начисленной амортизации и в бухгалтерском и в налоговом учете.

Для справки:

Если бы ООО «Краснодеревщик» для целей бухгалтерского учета срок полезного использования данного ОС определяло исходя из Единых норм амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР, утвержденных Постановлением Совмина СССР от 22 октября 1990 года №1072 «О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР», то это неизменно привело бы к образованию разрыва между данными бухгалтерского и налогового учета. Поясним: в соответствии с указанным Постановлением годовая норма амортизации по такому оборудованию составляет 5,3%. Исходя из этого, ежемесячная норма амортизации, начисляемая в бухгалтерском учете, составит 485,83 рубля, то есть в бухгалтерском учете полное списание данного оборудования произойдет практически только через 19 лет. К подобному разрыву приведет и использование в бухгалтерском учете отличного от линейного метода начисления амортизации.

V. Документы для оформления движения основных средств.


При учете основных средств их движение оформляется при помощи стандартных документов, формы которых утверждены Госкомстатом РФ:

1. Форма N ОС-2 “Акт (накладная) приемки-передачи (внутреннего перемещения) основных средств”. Форма применяется при зачислении в состав основных средств отдельных объектов для учета ввода их в эксплуатацию, кроме тех случаев, когда ввод объектов в действие должен в соответствии с существующим законодательством оформляться в особом порядке; а так же для исключения из состава основных средств объектов, передаваемых другому предприятию.

Эта форма также применяется для оформления внутреннего перемещения основных средств их одного подразделения (цеха, участка, отдела) предприятия в другое и передачи основных средств со склада (из запаса) в эксплуатацию.

2. Форма N ОС-2 “Акт приемки-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов”. Применяется для оформления приемки основных средств из ремонта, реконструкции и модернизации и соответственно их сдачи. После передачи утвержденного акта в бухгалтерию делается соответствующая пометка в инвентарной карточке учета основных средств.

3. Форма N ОС-3 “Акт на списание основных средств”. Эта форма служит для оформления выбытия основных средств (кроме автотранспорта) при полной или частичной их ликвидации.

4. Форма N ОС-4 “Акт на списание автотранспортных средств”. Этим документом оформляют списание грузового или легкового автомобиля, прицепа или полуприцепа при их ликвидации.

5. Форма N ОС-6 “Инвентарная карточка учета основных средств” (см прил. 1).Применяется для учета всех видов основных средств. Карточки ведут в бухгалтерии на каждый объект; заполняют в одном экземпляре на основании акта(накладной) (форма N ОС-1), технической или другой документации на данный объект. По данным акта формы N ОС-2 в карточку делаются записи о законченных работах по достройке, дооборудованию, реконструкции и ремонте объекта.

Основанием для отметок о выбытии основных средств являются: при передаче объекта другому предприятию или продаже - акт формы N ОС-1, при списании вследствие ветхости или износа - акт формы N ОС-3, ОС-4.

В раздел “Краткая индивидуальная характеристика объекта” записываются его основные качественные и количественные показатели, а также перечисляют его важнейшие пристройки, приспособления и принадлежности.

По данной форме ведется также групповой учет однотипных объектов основных средств, поступивших в эксплуатацию в одном календарном месяце и имеющих одно и то же производственно-хозяйственное назначение, техническую характеристику и стоимость.

Учетную карточку ведут в бухгалтерии, делая позиционные записи об отдельных объектах основных средств. Краткую индивидуальную характеристику дают не по каждому объекту основных средств отдельно, а в целом по всей группе объектов, учитываемых в инвентарной карточке.

6. Форма N ОС-7 “Опись инвентарных карточек учета основных средств”. Эта форма применяется для регистрации инвентарных карточек, открываемых при аналитическом учете основных средств. Записи ведет по классификационным группам основных средств.

7. Форма N ОС-8 “Карточка учета движения основных средств”. Необходима для учета движения основных средств по классификационным группам; заполняется на основании данных инвентарных карточек по соответствующим группам основных средств и сверяется с данными синтетического учета.

8. Форма N ОС-9 “Инвентарный список основных средств (по месту их нахождения в эксплуатации).В этой форме ведется пообъектный учет в местах нахождения (эксплуатации) основных средств по материально ответственным лицам.



VI. Оценка основных средств.


В этом разделе определено, в каких случаях ОС принимаются к бухгалтерскому учету. Они отражаются в денежной оценке.
В Положении оставлен без изменений основной принцип формирования первоначальной стоимости объектов ОС. Это сумма фактических затрат, связанных с приобретением, сооружением, изготовлением ОС без учета НДС и других возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ). Указанный принцип заложен в Законе о бухгалтерском учете, согласно которому имущество, приобретенное за плату, оценивается путем суммирования фактически произведенных расходов на его покупку; имущество, полученное безвозмездно, - по рыночной стоимости на дату оприходования; имущество, произведенное в самой организации, - по стоимости изготовления.
В фактические затраты на приобретение, сооружение и изготовление ОС включаются суммы, уплаченные в соответствии с договором поставщику (продавцу) по договорам строительного подряда и другим договорам; суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, а также регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, связанные с приобретением (получением) прав на имущество, таможенные пошлины, невозмещаемые налоги, перечисленные посредникам, и др.
Ранее действовал порядок, при котором часть расходов, непосредственно связанных с сооружением и приобретением объектов ОС, не включалась в первоначальную стоимость. Это приводило к занижению их стоимости и не позволяло восстановить затраченные средства в полном объеме. Из нового Плана счетов исключен субсчет по учету затрат, не увеличивающих стоимость ОС. В данном случае следует исходить из принципа оценки имущества (о котором говорилось выше), установленного Законом о бухгалтерском учете.
Например, организация дорожного хозяйства реконструирует дороги. При этом ей придется нести затраты по переносу зданий и сооружений, переустройству инженерных сетей, коммуникаций; выплачивать компенсации за сносимые строения и садово-огородные насаждения и др. Все эти расходы должны быть предусмотрены в сводных сметных расчетах стоимости строительства (реконструкции) дорог общего пользования, т.е. включаться в первоначальную стоимость этого объекта.
Согласно комментируемому Положению к иным затратам на приобретение, сооружение и изготовление объекта ОС могут быть отнесены начисленные до его принятия к бухгалтерскому учету проценты по заемным средствам, но при условии, что эти средства направлены именно на покупку, сооружение и изготовление конкретного объекта. Иными словами, до того момента, пока затраты будут аккумулироваться на сч. 08, начисленные проценты за использование заемных средств включаются в фактические затраты, связанные с приобретением объекта ОС.
Такая норма введена с "оглядкой" на МСФО 23 "Затраты по займам - допустимый альтернативный порядок учета", где сказано, что затраты по займам, непосредственно относящиеся к приобретению, строительству актива, должны капитализироваться путем включения в стоимость этого актива. Капитализация же затрат по использованию заемных средств начинается, в частности, когда возникают расходы по данному активу, а именно затраты по займам, т.е. проценты по заемным средствам.
Суммовые разницы.

В Положение включено новое правило, касающееся уменьшения (увеличения) фактических затрат на приобретение и сооружение объектов ОС за счет суммовых разниц. Они возникают, когда оплата за эти объекты производится в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах (экю, "специальных правах заимствования" и др.). В этом случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иное не установлено законом или соглашением сторон.
Общее определение суммовой разницы положено в основу ПБУ 9/99 "Доходы организации". Это разница между рублевой оценкой фактически поступившего актива, выраженного в иностранной валюте (условных денежных единицах), исчисленной по официальному или согласованному курсу на дату признания выручки в бухгалтерском учете.
Применительно к объектам ОС суммовой разницей будет являться разница между выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах) рублевой оценкой кредиторской задолженности по оплате объекта ОС, которая исчислена по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия ее к бухгалтерскому учету, и рублевой оценкой этой кредиторской задолженности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату ее погашения.

ОС, полученные в качестве вклада в уставный капитал.

По-иному определяется первоначальная стоимость ОС, полученных организацией в качестве вклада в уставный (складочный) капитал, по договору мены, договору дарения и в иных случаях безвозмездного получения. В первом случае первоначальной стоимостью признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством РФ, во втором - стоимость товаров, переданных или подлежащих передаче организацией в обмен на объект ОС. Она устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно определяется стоимость аналогичных товаров. В случае дарения и иного безвозмездного получения первоначальной стоимостью ОС признается их рыночная стоимость на дату принятия их к бухгалтерскому учету.
Основной и дополнительный вклады, внесенные учредителями в уставный (складочный) капитал организации в форме объектов ОС, как и операции, связанные с их приобретением, отражаются на дебете сч. 08 в корреспонденции с кредитом сч. 75 "Расчеты с учредителями", субсч. "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал". Указанной записи предшествует отражение уставного капитала организации в сумме вкладов учредителей (участников), предусмотренных учредительными документами после государственной регистрации по дебету сч. 75 в корреспонденции с кредитом сч. 80 "Уставный капитал".
Принятые в эксплуатацию и зачисленные на баланс ОС, которые внесены учредителями в качестве вклада в уставный (складочный) капитал по первоначальной стоимости (в оценке, согласованной учредителями), отражаются по дебету сч. 01 в корреспонденции с кредитом сч. 08.
Следует обратить внимание, что в первоначальную стоимость объекта ОС включаются также фактические затраты организации на доставку объектов и приведение их в состояние, пригодное для использования.
Например, организация-заказчик по окончании строительства и регистрации объекта переносит затраты на строительство со сч. 08 в дебет сч. 01. Другая организация приобретает это здание и самостоятельно проводит отделочные работы, т.е. несет затраты по доведению объекта до состояния, в котором он будет пригоден к использованию. Таким образом, организация-покупатель будет формировать новую первоначальную стоимость указанного объекта (с использованием сч. 08), который будет впоследствии принят к бухгалтерскому учету как объект ОС.
Учет объектов ОС, в отношении которых собственником принято решение о закреплении за унитарным предприятием на праве хозяйственного ведения или оперативного управления, тоже содержит ряд особенностей. Наряду с общеустановленными записями в бухгалтерском учете по дебету сч. 08 в корреспонденции со сч. 75, субсч. "Расчеты по выделенному имуществу"; по дебету сч. 75, субсч. "Расчеты по выделенному имуществу" в корреспонденции со сч. 80 отражается уставный фонд государственного или муниципального предприятия после его государственной регистрации.
Следует иметь в виду, что если объекты ОС передаются в хозяйственное ведение (оперативное управление) сверх суммы определяемого уставного фонда, то необходимо сделать записи по дебету сч. 08 в корреспонденции со сч. 75 (в оценке по договору); по дебету сч. 75 в корреспонденции со сч. 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".
Принятые к бухгалтерскому учету ОС, полученные от учредителей при создании унитарного предприятия, отражаются в бухгалтерском учете записью по дебету сч. 01 в корреспонденции со сч. 08.
ОС, приобретенные за счет денежных средств, имеющих целевое назначение.

При поступлении денежных средств целевого назначения (например, на приобретение объектов ОС, сооружение, реконструкцию, модернизацию) организация относит их в дебет счетов учета денежных средств в корреспонденции со сч. 86 "Целевое финансирование".
При принятии объекта ОС, приобретенного за счет денежных средств, имеющих целевое назначение, и отражении соответствующей записью по дебету сч. 01 в корреспонденции с кредитом сч. 08 производится запись по переносу суммы произведенных затрат на приобретение объекта по дебету сч. 86 в корреспонденции с кредитом сч. 98 "Доходы будующих периодов", субсч. "Безвозмездные поступления".

Стоимость безвозмездно полученных объектов ОС, стоимость объектов ОС, приобретенных за счет бюджетных средств, а также предоставленных организации в виде государственной помощи, учтенная на сч. 98, в дальнейшем ежемесячно списывается в кредит сч. 91 "Прочие доходы и расходы" в сумме начисленной амортизации.

Первоначальной стоимостью неучтенных ОС, обнаруженных при инвентаризации (числящихся в излишках) объектов ОС, признается их рыночная стоимость. В бухгалтерском учете такие активы отражаются по дебету сч. 01 и кредиту сч. 91.

VII. Переоценка основных средств её отражение в б/у.


Затраты на модернизацию и реконструкцию могут увеличивать первоначальную стоимость объекта, если в результате проведенных работ улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения) объекта ОС.
Такие затраты со сч. 08 списываются в дебет сч. 01.

Положение предусматривает, что коммерческая организация (включая государственные и муниципальные унитарные предприятия) может не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы однородных объектов ОС по текущей (восстановительной) стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам.
Переоценка не имеет обязательного характера, поэтому организация вправе сама определять, что именно она будет переоценивать, чтобы установить реальную стоимость.
Однако организация, принявшая решение о переоценке ОС, должна учитывать что в дальнейшем это следует делать регулярно, т.к. иначе стоимость ОС, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности, будет существенно отличаться от текущей (восстановительной) стоимости. Кроме того, в соответствии с МСФО 16 такие операции нужно проводить в отношении всей группы ОС, к которой относится переоцененный актив.
Переоценка объектов ОС некоммерческими организациями Положением не предусматривается.
Следует отметить, что нормативными документами не предусмотрено проведение инвентаризации для целей переоценки ОС. В организации должна быть проведена подготовительная работа по осуществлению переоценки, в частности проверка наличия ОС, подвергавшихся переоценке.
Решение организации о проведении переоценки по состоянию на начало отчетного года оформляется соответствующим распорядительным документом для всех служб организации, которые будут в этом задействованы, и составляется перечень объектов, входящих в однородную группу. В этом перечне рекомендуется указать следующие данные: точное название, даты изготовления (приобретения) и принятия объекта к бухгалтерскому учету, первоначальную стоимость объекта на дату переоценки, текущую (восстановительную) стоимость объекта после переоценки (указывается документ, подтверждающий рыночную цену объекта, или прилагается заключение эксперта-оценщика).
Переоценка однородных объектов ОС может производиться путем индексации. (К сожалению, методика переоценки путем индексации в настоящее время отсутствует.) В этой связи следует заметить, что комментируемое Положение не предусматривает применения индексов изменения стоимости, разрабатываемых Госкомстатом России.
Метод прямой оценки текущей (восстановительной) стоимости ОС является наиболее точным. При этом текущая стоимость пересчитывается по документально подтвержденным, сложившимся по состоянию на начало года рыночным ценам на аналогичные объекты. Для подтверждения рыночных цен объектов ОС могут быть использованы данные о ценах на аналогичную продукцию, полученные в письменной форме от организаций-изготовителей; сведения об уровне цен, полученные в органах государственной статистики, сведения об уровне цен, опубликованные в СМИ, специальной литературе, каталогах, рекламных объявлениях, прессрелизах; экспертные заключения специалистов территориальных органов Российского общества оценщиков, специалистов-оценщиков аудиторских фирм, бюро технической инвентаризации. Подтверждение рыночных цен переоцениваемых активов персоналом самой организации Положением не предусматривается.
Исходными данными для переоценки ОС являются: первоначальная или текущая (восстановительная) стоимость (если объект переоценивался ранее), по которой объекты учитываются в бухгалтерском учете по состоянию на 31 декабря предыдущего отчетного года; сумма амортизации, начисленная за все время использования ОС по состоянию на указанную дату (за исключением объектов, по которым амортизация не начисляется); документально подтвержденная рыночная цена переоцениваемых объектов ОС по состоянию на 1 января отчетного года.
Следует заметить, что ПБУ 6/01, как и ранее действовавшим ПБУ 6/97, не предусматривается проведение переоценки объектов ОС по состоянию на истекшую дату, например в течение 2003 г. по состоянию на 1 января 2002 г. Как правило, это делается в конце года по состоянию на 1 января будущего отчетного года.
Не следует забывать о том, что в результате переоценки объекта ОС корректируется и сумма начисленной амортизации. С этой целью определяется коэффициент для пересчета как отношение рыночной стоимости к стоимости, по которой объект отражается в бухгалтерском учете.
В соответствии с МСФО 16 накопленная на дату переоценки амортизация пересчитывается пропорционально изменению балансовой стоимости актива так, что после переоценки балансовая стоимость равняется его переоцененной стоимости (балансовая (учетная) стоимость - это сумма, по которой актив признается в бухгалтерском балансе за вычетом суммы накопленной амортизации).

В бухгалтерском учете следует оставить сумму пересчитанной амортизации, а разницу отразить на соответствующих счетах.

Объекты переоценки

Переоцениваются только объекты ОС. Объекты, не завершенные строительством, а также приобретенное, но не установленное на начало года оборудование и земельные участки не переоцениваются.
Переоценке могут быть подвергнуты объекты, находящиеся в собственности организации, как действующие, так и находящиеся на консервации, объекты ОС, полученные организацией на праве хозяйственного ведения или оперативного управления, которыми она пользуется и распоряжается в пределах, определенных ГК, и учитываемые на сч. 01.
Норма, касающаяся переоценки объектов ОС, применима к имуществу, внесенному по договору простого товарищества. Объекты ОС, переданные в доверительное управление, продолжают учитываться на балансе учредителя управления и могут быть им переоценены.

В комментируемом Положении порядок отражения результатов переоценки объектов ОС приведен в соответствие с положениями, установленными МСФО.
Если балансовая стоимость актива после переоценки уменьшается, то это уменьшение должно признаваться в качестве расхода. Однако сумма увеличения стоимости ОС в результате переоценки должна отражаться в балансе в пределах того же ОС с учетом результатов предыдущих переоценок.
Настоящим Положением и дополнениями и изменениями к нему (утв. приказом Минфина России от 18.05.02 N 45н) установлены общие правила отражения результатов переоценки объектов ОС. Суммы дооценки зачисляются в добавочный капитал организации. Сумма дооценки объекта ОС, равная сумме уценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды и отнесенной на счет прибылей и убытков в качестве операционных расходов, относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).
При этом следует помнить, что указанные нормы не имеют отношения к формированию финансовых результатов организации предыдущего и текущего отчетных годов. Результаты переоценки не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года и принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года.

Сумма уценки объекта ОС в результате переоценки относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка). Сумма уценки объекта ОС относится в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм дооценки этого объекта, проведенной в предыдущие отчетные периоды. Превышение суммы уценки объекта над суммой его дооценки, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).
Если результаты переоценки подлежат отнесению на финансовый результат деятельности организации, то проводки нужно делать в межотчетный период в корреспонденции со сч. 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", субсч. "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) отчетного года".
Если объект выбывает, сумма его дооценки переносится с добавочного капитала в нераспределенную прибыль организации (сч. 84).




VIII. Амортизация.

Амортизация основных средств

Информация об ОС и суммах начисленной амортизации имеет большое значение для характеристики финансового положения и результатов деятельности организации.
Начисление амортизации производится независимо от того, являются ли объекты ОС собственностью организации или находятся у нее в хозяйственном ведении или оперативном управлении. Имущество, не подпадающее под вышеперечисленное, не признается ОС, а учитывается на забалансовом счете организации и объектом для начисления амортизации не является.

Амортизация начисляется следующими методами: линейным; уменьшаемого остатка; списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования; списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
Линейный метод предполагает, что функциональная полезность актива зависит от времени его использования и не меняется на протяжении срока службы. Метод уменьшаемого остатка основан на том, что полезность и производительность объектов ОС в начальные периоды использования значительно выше, чем в последующие. При методе списания пропорционально объему продукции функциональная полезность объекта ОС зависит не от времени, а от результатов его использования.
В ПБУ 6/01, как и в ранее действовавшем ПБУ 6/97, начисление амортизации основано на сроках полезного использования объектов ОС, т.е. от периода, в течение которого использование объекта ОС приносит экономические выгоды (доход) организации.
Срок полезного использования определяется организацией самостоятельно исходя из: ожидаемого срока полезного использования объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью; ожидаемого физического износа, который зависит от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта; нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срока аренды).
А что делать, если проводится, допустим, модернизация объектов, их реконструкция? В соответствии с комментируемым Положением в этих случаях срок полезного использования объекта пересматривается. Затраты по модернизации собираются на сч. 08. При этом формируется новая первоначальная стоимость, которая должна быть погашена в порядке, установленном организацией. Срок полезного использования указанного объекта увеличивается.
В Положении установлено, по каким объектам амортизация начисляется, а по каким - нет.
Начисление амортизации производится независимо от того, являются ли объекты ОС собственностью организации или находятся у нее в хозяйственном ведении или оперативном управлении. Эти объекты отражаются в балансе организации. Имущество, не подпадающее под эти категории, должно учитываться на забалансовом счете. Исключение составляют объекты недвижимости, которые в установленном порядке оформлены первичными документами, эксплуатируются, но право собственности на них еще не зарегистрировано и они не приняты к бухгалтерскому учету в качестве объектов ОС.
В соответствии с Положением начисление амортизации по ОС начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учету.
Стоимость ОС погашается посредством начисления амортизации, если иное не установлено Положением.
В Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств (утв. приказом Минфина России от 13.10.03 N 91н, введ. в действие с 01.01.04), которые определяют порядок организации бухгалтерского учета ОС в соответствии с комментируемым Положением, включен пункт, касающийся начисления амортизации по объектам недвижимости. При этом следует иметь в виду, что по объектам недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные документы по приемке-передаче, документы переданы на госрегистрацию, и фактически эксплуатируемым, амортизация начисляется в общем порядке, т.е. с 1-го числа месяца, который следует за месяцем введения указанного объекта в эксплуатацию. При принятии этих объектов к бухгалтерскому учету в качестве ОС после госрегистрации уточняется ранее начисленная сумма амортизации. Кроме того, в соответствии с вышеназванными Методическими указаниями допускается объекты недвижимости, по которым соблюдены все перечисленные условия, принимать к бухгалтерскому учету в качестве ОС с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств.
В соответствии с комментируемым Положением амортизация не начисляется по объектам жилищного фонда (жилым домам, общежитиям, квартирам и др.), объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам (лесного, дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки и т.п.), естественно воспроизводимым объектам ОС, таким как продуктивный скот (буйволы, волы, олени и т.п.), многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста. Этот перечень можно дополнить объектами ОС, полученными организацией по договору аренды и в безвозмездное пользование. Износ всех этих средств учитывается на забалансовом сч. 010 "Износ основных средств".
По ОС, приведенным в п. 17 Положения, а также имуществу некоммерческих организаций производится начисление износа в конце отчетного года по установленным нормам амортизационных отчислений, рассчитанным организацией-владельцем.
Необходимо заметить, что по объектам жилого фонда, которые используются для извлечения дохода (учитываются на счете учета доходных вложений в имущество), амортизация должна начисляться в общеустановленном порядке.
Не подлежат амортизации объекты ОС, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки и объекты природопользования).

Способы начисления амортизации.

Для целей бухгалтерского и налогового учета существуют разные подходы к начислению амортизации.
При начислении амортизации для целей бухгалтерского учета имеет значение момент принятия объекта к бухгалтерскому учету. Так, начисление амортизации по объектам ОС, принятым к бухгалтерскому учету до 1 января 1998 г., существенно отличается от порядка, установленного ПБУ 6/01. Амортизация по объектам ОС, принятым к бухгалтерскому учету до 1 января 1998 г., продолжает начисляться линейным способом.
Кроме того, к таким активам может быть применен механизм ускоренной амортизации, ранее установленный постановлением Правительства РФ от 19.08.94 N 967 "Об использовании механизма ускоренной амортизации и переоценке основных фондов". При введении ускоренной амортизации применялся равномерный (линейный) метод ее исчисления, при котором утвержденная в установленном порядке норма годовых АмО увеличивалась на коэффициент ускорения не выше двух.
В соответствии с постановлением Правительства РФ от 20.02.02 N 121 "Об изменении и признании утратившими силу некоторых актов Правительства Российской Федерации" постановление N 967 с 1 января 2002 г. считается утратившим силу.
Тем не менее, если объекты ОС приняты к бухгалтерскому учету до 1 января 2002 г. и числятся в перечне эффективных видов машин и оборудования, по которым учетной политикой организации предусматривалось применение ускоренной амортизации, амортизация по ним продолжает начисляться с использованием коэффициента ускорения.
Согласно Федеральному закону от 29.10.98 N 164-ФЗ "О лизинге" предмет лизинга, переданный лизингополучателю по договору финансовой аренды (лизинга), учитывается на балансе лизингодателя или лизингополучателя по соглашению сторон. Следовательно, наряду с соответствующими данными, характеризующими договор финансовой аренды (лизинга) (например, размер, порядок, условия и сроки внесения лизинговых платежей), в указанном договоре может быть предусмотрено использование коэффициента ускорения не выше трех при начислении амортизации с использованием способа уменьшаемого остатка.
До введения в действие ПБУ 6/01 амортизация не начислялась по объектам ОС, полученным по договору дарения и безвозмездно в процессе приватизации. Кроме того, по объектам ОС, приобретенным с использованием бюджетных ассигнований, в расчет принималась стоимость объекта за минусом величины полученных сумм.
Впоследствии приведенная выше норма для объектов ОС, по которым амортизация не начислялась, была дополнена объектами, приобретенными с использованием "иных аналогичных средств" (в части стоимости, приходящейся на величину этих средств" (Положение N 34н)).
Отсюда следует, что по приведенным выше объектам ОС, которые приняты к бухгалтерскому учету после 1 января 1998 г. и после 1 января 1999 г. до 1 января 2000 г. (до введения в действие ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99) с соблюдением изложенных в указанных выше нормативных документах условий, амортизация продолжает не начисляться.
Линейный.

При выборе одного из способов начисления амортизации необходимо помнить, что его нужно будет применять в течение всего срока полезного использования и только по группе однородных объектов ОС.
При линейном способе годовая сумма АмО определяется исходя из первоначальной или текущей (восстановительной) стоимости объекта ОС и нормы амортизации, исчисленной из срока полезного использования этого объекта.

При способе уменьшаемого остатка годовая сумма амортизации

исходя из остаточной стоимости объекта на начало отчетного года, нормы амортизации, исчисленной исходя из срока его полезного использования.

Следует обратить внимание на то, что Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств внесены уточнения в порядок начисления амортизации способом уменьшаемого остатка, приведенные в комментируемом Положении. В частности, уточнения касаются субъектов малого предпринимательства, которые в соответствии с законодательством могут применять коэффицент ускорения, равный двум; а по движимому имуществу, составляющему объект финансового лизинга и относимому к активной части ОС, может применяться коэффициент ускорения не выше трех в соответствии с условиями договора финансовой аренды.

При способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования годовая сумма АмО определяется исходя из первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта ОС и соотношения, в числителе которого число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе - сумма чисел лет срока полезного использования объекта.

При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) сумма амортизации рассчитывается исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта ОС и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования ОС. Указанный способ может применяться, в частности, по многим транспортным средствам.


В соответствии с ПБУ 9/99 активы, полученные безвозмездно, в т.ч. по договору дарения, рассматриваются как внереализационные доходы, относящиеся к одному или более отчетным периодам. Рыночная стоимость ОС, полученных безвозмездно, относится по дебету сч. 08 в корреспонденции со сч. 98 "Доходы будущих периодов", субсч. "Безвозмездные поступления".

Порядок начисления амортизации по объектам ОС, которые приняты к бухгалтерскому учету после 1 января 2000 г. и 1 января 2001 г., имеет некоторые особенности.
Как уже отмечалось выше, определенные изменения вызваны введением в действие ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99. Так, в соответствии с ПБУ 9/99 активы, полученные безвозмездно (включая объекты ОС), в т.ч. по договору дарения, рассматриваются как внереализационные доходы. Стоимость безвозмездно поступивших ОС, учтенная на сч. 98 "Доходы будущих периодов", субсч. "Безвозмездные поступления", в дальнейшем списывается в кредит сч. 91 "Прочие доходы и расходы" по мере начисления амортизационных отчислений.

Таким образом, в отличие от ранее действовавшего порядка применительно к принципам, изложенным в ПБУ 10/99, а также исходя из сущности амортизации, по объектам ОС, полученным безвозмездно, амортизация начисляется в общеустановленном порядке.
Амортизация объектов ОС, предназначенных для предоставления за плату во временное пользование (временное владение и пользование) и учитываемых на сч. 03 "Доходные вложения в материальные ценности", показывается на сч. 02 "Амортизация основных средств" обособленно.
В условиях отсутствия стоимостного критерия довольно сложно учитывать в качестве объектов ОС предметы с малой стоимостью. Комментируемым Положением определен принципиально новый подход к принятию к бухгалтерскому учету таких объектов: имущество стоимостью не более 10 000 руб. за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике исходя из технологических особенностей, а также приобретенные книги, брошюры и т.п. издания разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию. Сначала они отражаются на сч. 01, а затем уже, по мере отпуска в производство или эксплуатацию, их стоимость подлежит списанию и относится на затраты на производство. Указанная операция отражается в бухгалтерском учете по дебету счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) в корреспонденции с кредитом сч. 01.
Вышеуказанные объекты после списания со сч. 01 продолжают учитываться на нем по нулевой остаточной стоимости, находясь в эксплуатации. Положение предусматривает организацию надлежащего контроля за их движением.
Начисление амортизации не приостанавливается, если только объекты не направляются на консервацию на срок более трех месяцев или не восстанавливаются в течение более чем 12 мес. При этом расходы по содержанию объектов, находящихся на консервации, учтенные, в частности, на сч. 23 "Вспомогательные производства", списываются в дебет сч. 91.


IХ. Восстановление основных средств и учёт затрат на ремонт.

Ранее действовавшим ПБУ 6/97 было введено новое понятие "восстановление основных средств". В комментируемом Положении применяется аналогичный термин.
В соответствии с Положением восстановление ОС осуществляется посредством ремонта, модернизации и реконструкции.

Система планово-предупредительного ремонта предусматривает такие способы обслуживания ОС, как, например, технический осмотр транспортных средств, технический уход за машинами, оборудованием, зданиями, сооружениями, т.е. работы, направленные на систематическое и своевременное предохранение объектов ОС от преждевременного износа и поддержание их в рабочем состоянии.
Посредством ремонта объектов ОС восстанавливаются их эксплуатационные свойства; целью ремонта является систематическое и своевременное предохранение указанных объектов от преждевременного износа, частичное восстановление качеств, утраченных в процессе эксплуатации объекта.
Перед ремонтом объекты обследуются специалистами, и результаты, а также предложения об объемах и продолжительности намеченных работ передаются руководителю организации. Для всестороннего обследования объекта руководитель организации может назначить комиссию, которая составляет акт, содержащий выводы о характере и объеме предстоящих работ, и перечень дефектов основных конструктивных элементов или акт о выявленных дефектах оборудования (ф. ОС-16).
На основе полученных материалов составляются график организации ремонтных работ и сметно-техническая документация.
Следует заметить, что подразделение ремонта на виды условно и связано с тем, что раньше затраты на текущий и капитальный ремонт покрывались из разных источников финансирования.
Ремонт ОС рекомендуется проводить в соответствии с планом, который организация разрабатывает самостоятельно, по видам ОС, учитывая их технические характеристики, условия эксплуатации и т.д.
-Текущим ремонтом принято считать ремонт, который проводится чаще одного раза в год.
-При среднем ремонте производится частичная разборка ремонтируемого агрегата, восстанавливаются или заменяются части деталей.
-Капитальный ремонт машин, оборудования и транспортных средств проводится с периодичностью свыше одного года и подразумевает полную разборку агрегата, замену или восстановление всех изношенных деталей и узлов, ремонт базовых и других деталей и узлов, сборку, регулировку и испытание агрегата.

-При капитальном ремонте зданий и сооружений производится смена изношенных конструкций, срок службы которых в данном объекте наибольший (каменные и бетонные фундаменты зданий и сооружений, все виды стен зданий, трубы подземных сетей, опоры мостов и т.п.).
Одновременно с капитальным ремонтом ОС (машин, оборудования, транспортных средств) может вестись их модернизация. В этом случае производимые затраты (включая и стоимость приобретенных запасных частей, предназначенных для замены изношенных) увеличивают остаточную стоимость ОС, тем самым создавая новую первоначальную стоимость объекта.
Что касается бухгалтерского учета запасных частей, то они отражаются на сч. 10-5 "Запасные части". Здесь же учитывается движение обменного фонда полнокомплектных машин, оборудования, двигателей, узлов, агрегатов, создаваемого в ремонтных подразделениях организаций.
Если один объект состоит из нескольких частей, имеющих разные сроки полезного использования (имеются в виду части, учитывающиеся как самостоятельные инвентарные объекты ОС, например, авиационные двигатели на самолетах, судовые двигатели на морских, речных судах и др.), замена каждой из них учитывается как выбытие и приобретение самостоятельного объекта. Таким образом, определение того, что может считаться инвентарным объектом, имеет существенное значение. Ведь, с одной стороны, замена части рассматривается как выбытие и приобретение самостоятельного объекта, а с другой - запасные части могут быть использованы для ремонта ОС.
Затраты по реконструкции и модернизации объекта ОС учитываются как капитальные вложения на сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы" и по мере завершения работ списываются в дебет сч. 01.

В бухгалтерском учете возможны следующие варианты отражения хозяйственных операций, связанных с ремонтом ОС:
- включение фактических затрат на ремонт в себестоимость продукции (работ, услуг) по мере выполнения ремонтных работ;
- образование резерва расходов на ремонт ОС в целях равномерного включения затрат на проведение ремонта в себестоимость продукции (работ, услуг);
- отнесение фактических затрат на проведение ремонта на счет учета расходов будущих периодов с равномерным их включением в себестоимость продукции (работ, услуг).
На практике ремонт организуется хозяйственным и подрядным способами. В первом случае все работы проводятся силами структурных подразделений организации, а затраты формируются в соответствующих первичных документах по учету операций отпуска (расхода) материальных ценностей, расходов на оплату труда и др. Бухгалтерский учет затрат на ремонт организуется аналогично учету затрат на производство продукции (работ, услуг).
Фактические затраты на ремонт при наличии структурных подразделений можно предварительно собирать на сч. 23 "Вспомогательные производства", а по окончании работ списывать в дебет сч. 20 "Основное производство", 25 "Общепроизводственные расходы". При отсутствии структурных подразделений затраты по ремонту списываютсянасчета учета затрат на производство (расходы на продажу) по мере осуществления ремонтных работ с кредита сч. 10 "Материалы", 68 "Расчеты по налогам и сборам", 69 "Расчеты по социальному страхованию", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" и др.
При втором способе все работы осуществляет организация, с которой заключен договор подряда.
Предъявленные к оплате и акцептованные заказчиком счета за выполненный капитальный ремонт (по объекту в целом или отдельным его частям в зависимости от условий договора) отражаются в бухгалтерском учете по дебету сч. 23 в корреспонденции с кредитом сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". При этом выданные авансы отражаются также с использованием сч. 60.
Окончание капитального ремонта оформляется актом приемки-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов (ф. ОС-3), который подписывается работником структурного подразделения организации, уполномоченным проводить приемку объектов ОС, и представителем организации (структурного подразделения), производившей ремонт. Акт затем подписывается главным бухгалтером и утверждается руководителем организации.
Создание резерва расходов на ремонт ОС предусматривается Положением N 34н в целях равномерного включения предстоящих расходов в издержки производства (обращения) отчетного периода. Образование резерва должно быть отражено в учетной политике организации в начале отчетного года и подкреплено документами, подтверждающими правильность определения ежемесячных отчислений. Это могут быть дефектные ведомости (обосновывающие необходимость проведения ремонтных работ), данные о стоимости ОС; сметы на проведение ремонта, нормативы и данные о сроках проведения ремонта, итоговый расчет отчислений в резерв расходов на ремонт.
Общая сумма расходов по всем видам ремонта ОС на основании предварительного расчета на отчетный год делится на 12 мес. В бухгалтерском учете указанные операции отражаются по дебету счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) в корреспонденции с кредитом сч. 96 "Резервы предстоящих расходов". Фактические затраты по ремонту учитываются при этом на отдельном счете. По мере выполнения ремонтных работ учтенные фактические расходы, связанные с их проведением, в зависимости от способа выполнения ремонта (хозяйственный или подрядный) с кредита сч. 23 или 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" относят в дебет сч. 96.
По окончании отчетного года проводится инвентаризация резерва расходов на ремонт (включая арендованные объекты). При этом излишне зарезервированные суммы в конце года сторнируются записью по дебету счета учета затрат на производство (расходов на продажу) в корреспонденции со сч. 96.
Если при составлении годовой бухгалтерской отчетности фактические затраты на ремонт превышают резерв, сумма превышения относится на затраты на производство (расходы на продажу). Если ремонт требует много времени и закончится в другом отчетном периоде, остаток резерва переходит на следующий отчетный год (указанное положение может иметь место в случаях, предусмотренных отраслевыми особенностями состава затрат).


X. Выбытие основных средств.


В соответствии с данным Положением стоимость объекта ОС, который выбывает или постоянно не используется для производства продукции, выполнения работ и оказания услуг либо для управленческих нужд организации, подлежит списанию с бухгалтерского учета.
Это означает, что актив выбывает при продаже, передаче по договорам мены, дарения, внесении в качестве вклада в уставный (складочный) капитал другой организации, передаче дочернему (зависимому) обществу; недостаче и порче, выявленных при инвентаризации, моральном и физическом износе, сносе и разборке зданий, демонтаже оборудования, ликвидации объектов вследствие аварий, стихийных бедствий, пожаров и т.п.; хищении, порче, частичной ликвидации ОС, передаче ОС в связи с реорганизацией, слиянием, выделением, преобразованием, передаче их в оплату ценных бумаг, передаче товарищами участнику, ведущему общие дела по договору простого товарищества, и др.
Для определения целесообразности или непригодности объектов ОС к дальнейшему использованию, невозможности или неэффективности их восстановления, а также для оформления необходимой документации на списание указанных объектов в организации может быть создана постоянно действующая комиссия. Она принимает решение, результаты которого оформляются актом на списание ОС (ф. ОС-4), актом на списание автотранспортных средств (ф. ОС-4а).
Для учета операций, связанных с выбытием ОС, к сч. 01 нужно открывать субсч. "Выбытие основных средств", в дебет которого переносится стоимость выбывающего объекта, по которой он учитывается в бухучете. Сумма начисленной амортизации списывается в кредит указанного субсчета в корреспонденции с дебетом сч. 02 "Амортизация основных средств".
Доходы и расходы от списания объектов ОС зачисляются на счет прибылей и убытков в качестве операционных доходов и расходов в том отчетном периоде, к которому они относятся.
Для учета операций, связанных с выбытием ОС, используется сч. 91 "Прочие доходы и расходы", в дебет которого списывается остаточная стоимость выбывающего объекта, по которому производится начисление амортизации, а также расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием ОС. По кредиту отражаются поступления, связанные с этой операцией. Если имущество продается, выручка принимается к бухгалтерскому учету в сумме, согласованной сторонами в договоре.

На сумму возникающей задолжности в размере остаточной стоимости вносимого в качестве вклада в уставный (складочный) капитал, паевой фонд объекта ОС ранее должны быть произведены записи по дебету сч. 58 "Финансовые вложения" в корреспонденции с кредитом сч. 75; в случае полного погашения объекта - в условной оценке, принятой организацией с отнесением суммы оценки на финансовые результаты.
Безвозмездная передача объектов ОС, как правило, уменьшает экономические выгоды организации, и такие операции отражаются в составе операционных расходов на сч. 91.
При отражении в бухгалтерском учете сделок, связанных с обменом, стоимость объекта ОС (в соответствии с нормами ПБУ 10/99), переданного или подлежащего передаче, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах организация обычно определяет стоимость аналогичных ОС.
Если объекты ОС выбывают из-за невозможности их использования ввиду непригодности к дальнейшей эксплуатации, убыток, выявленный на счетах бухгалтерского учета, отражается как прочие внереализационные расходы на сч. 91 "Прочие доходы и расходы" или как чрезвычайные расходы (при выбытии объектов ОС в результате чрезвычайных ситуаций) на сч. 99 "Прибыли и убытки" в корреспонденции со счетами учета материалов, расчетов с персоналом по оплате труда, денежных средств и др.
Основные средства, переданные в доверительное управление, подлежат обособлению от имущества учредителя управления, а также от имущества доверительного управляющего и отражаются на отдельном балансе.
Учредитель управления учитывает операции по передаче объектов ОС с применением сч. 79 "Внутрихозяйственные расчеты", субсч. "Расчеты по договору доверительного управления имуществом".
Передача объектов ОС по договору доверительного управления отражается по кредиту сч. 01 "Основные средства" в корреспонденции с дебетом сч. 79.
Одновременно на сумму начисленной амортизации производится запись по дебету сч. 02 и кредиту сч. 79. Возврат имущества отражается обратной записью.

Недостача ОС.

Операции, связанные со списанием объектов вследствие недостачи, порчи, отражаются на основании надлежаще оформленных документов, подтверждающих недостачу объектов (например, заявления в органы внутренних дел, результатов инвентаризации и др.). Остаточная стоимость недостающих объектов, выявленная на сч. 01, субсч. "Выбытие основных средств" (первоначальная стоимость за минусом суммы начисленной амортизации), списывается в дебет сч. 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей". Обратите внимание, что стоимость недостающего объекта отражается на сч. 94, а не на сч. 01, в связи с чем при исчислении налога на имущество указанная стоимость учитываться не будет.
В соответствии с Законом о бухгалтерском учете, если виновные не установлены или суд отказал во взыскании с них убытков, такие расходы списываются на внереализационные расходы.
Размер причиненного ущерба определяется по фактическим потерям на основании данных бухгалтерского учета исходя из балансовой стоимости материальных ценностей за вычетом амортизации. При хищении, недостаче, умышленном уничтожении или порче материальных ценностей ущерб определяется по ценам, действовавшим в данной местности на день причинения ущерба.
Сумма, подлежащая взысканию с виновного лица, отражается записью по дебету сч. 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", субсч. "Расчеты по возмещению материального ущерба", в корреспонденции со сч. 94.
Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и стоимостью недостающего объекта показывается по дебету сч. 94 и кредиту сч. 98 "Доходы будущих периодов".
По мере погашения задолженности по недостающему объекту делается проводка по дебету счетов по учету денежных средств в корреспонденции со сч. 73. Одновременно соответствующая доля разницы между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и стоимостью, по которой объект учитывался в бухгалтерском учете, относится в кредит сч. 91 в корреспонденции со сч. 98.
Организации, имеющие представительства, филиалы, отделения и другие обособленные подразделения, выделенные на отдельные балансы, отражают передачу объектов по первоначальной стоимости по кредиту сч. 01 в корреспонденции со сч. 79. Одновременно на сумму начисленной амортизации делается запись по дебету сч. 02 и кредиту сч. 79.
Отметим, что операции, связанные с частичной ликвидацией объекта, отражаются в бухгалтерском учете аналогично операциям выбытия объектов ОС.






















Заключение



Бухгалтерский учет всегда играл важнейшую роль как

Средство получения полной и достоверной информации об имуществе предприятия и его обязательствах и своевременного доведения этих сведвений до пользователей.

В связи с расширением прав предприятий в области постановки и ведения бухгалтерского учета перед бухгалтерскими службами возникает проблема оптимальной организации учета различных объектов: основных средств, процессов производства и реализации, расчетов, капитальных и финансовых вложений и др.

Данная курсовая работа рассматривает широкий круг вопросов, связанных с организацией ведения учета основных средств. В результате проделанной работы можно сделать следующие выводы:

- для учета основных средств вследствие их разнообразия по составу и назначению необходима классификация. Наиболее значимой является типовая классификация, на основании которой установлены нормы амортизации, в соответствие с ней ведется учет основных фондов, составляется отчетность о наличии и движении основных средств;

- независимо от организационно-правовой формы собственности предприятия, учет основных средств организуется в бухгалтерии в разрезе инвентарных объектов, каждому из которых присваивается инвентарный номер;

- основные средства могут оцениваться как в натуральных, так и в стоимостных показателях. Последние являются базой для составления баланса и годового отчета и могут быть следующих видов: первоначальная, восстановительная и остаточная стоимость;

- основным счетом, по которому отражается движение основных средств, является счет 01 "Основные средства". При этом перемещение основных фондов внутри хозяйственного органа не оформляется системно, т.е записями по счетам;

- особенность учета основных средств, в частности выбытия, является определение финансового результата по данной операции с последующим его отнесением либо на прибыль, либо на убытки;



















Список литературы.


1. Федеральный закон РФ от 21 ноября 1996 года № 129-ФЗ «О бухгалтерском учёте» (В редакции изменений и дополнений, внесенных ФЗ от 23 июля 1998г. № 123-ФЗ).


2. Гражданский кодекс РФ.


3. Налоговый кодекс РФ.


4 Общероссийский классификатор основных фондов народного хозяйства в Российской федерации, утвержденный постановлением Госстандарта России от 26 декабря 1994 г. № 359.


5.Положение о бухгалтерском учете и отчетности в Российской федерации ПБУ 6/01.


6.Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 13 октября 2003 г. N 91н «Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств»


7.Основные средства: бухгалтерский и налоговый учет: Практическое пособие Кузнецова С.Ю., Наумова Ю.А., Захарова И.В. и др. 2005


8.Кутер М. И. Теория бухгалтерского учета: Учебник. - 2-е изд., перераб. и доп. 2003г.


9.Гладышева Ю.П. Нематериальные активы: бухгалтерский и налоговый учет. Бератор-Пресс, 2003.


10.Комментарии к положениям по бухгалтерскому учету (под ред. А.С. Бакаева) (2-е издание, дополненное).- "Юрайт-Издат", 2005г.


11. Книга ЗАО BKR-Интерком-Аудит «Основные средства» изд. ИНФРА-М 2005г.




1Авиация и космонавтика
2Архитектура и строительство
3Астрономия
 
4Безопасность жизнедеятельности
5Биология
 
6Военная кафедра, гражданская оборона
 
7География, экономическая география
8Геология и геодезия
9Государственное регулирование и налоги
 
10Естествознание
 
11Журналистика
 
12Законодательство и право
13Адвокатура
14Административное право
15Арбитражное процессуальное право
16Банковское право
17Государство и право
18Гражданское право и процесс
19Жилищное право
20Законодательство зарубежных стран
21Земельное право
22Конституционное право
23Конституционное право зарубежных стран
24Международное право
25Муниципальное право
26Налоговое право
27Римское право
28Семейное право
29Таможенное право
30Трудовое право
31Уголовное право и процесс
32Финансовое право
33Хозяйственное право
34Экологическое право
35Юриспруденция
36Иностранные языки
37Информатика, информационные технологии
38Базы данных
39Компьютерные сети
40Программирование
41Искусство и культура
42Краеведение
43Культурология
44Музыка
45История
46Биографии
47Историческая личность
 
48Литература
 
49Маркетинг и реклама
50Математика
51Медицина и здоровье
52Менеджмент
53Антикризисное управление
54Делопроизводство и документооборот
55Логистика
 
56Педагогика
57Политология
58Правоохранительные органы
59Криминалистика и криминология
60Прочее
61Психология
62Юридическая психология
 
63Радиоэлектроника
64Религия
 
65Сельское хозяйство и землепользование
66Социология
67Страхование
 
68Технологии
69Материаловедение
70Машиностроение
71Металлургия
72Транспорт
73Туризм
 
74Физика
75Физкультура и спорт
76Философия
 
77Химия
 
78Экология, охрана природы
79Экономика и финансы
80Анализ хозяйственной деятельности
81Банковское дело и кредитование
82Биржевое дело
83Бухгалтерский учет и аудит
84История экономических учений
85Международные отношения
86Предпринимательство, бизнес, микроэкономика
87Финансы
88Ценные бумаги и фондовый рынок
89Экономика предприятия
90Экономико-математическое моделирование
91Экономическая теория

 Анекдоты - это почти как рефераты, только короткие и смешные Следующий
План на завтра — составить план на послезавтра.
Anekdot.ru

Узнайте стоимость курсовой, диплома, реферата на заказ.

Банк рефератов - РефератБанк.ру
© РефератБанк, 2002 - 2017
Рейтинг@Mail.ru