Бухгалтерский учет в сфере услуг

Содержание

Введение

Актуальность темы исследования связана с тем, что организация как субъект рынка вынуждена постоянно принимать решения, касающиеся ее деятельности в условиях конкуренции. Принятие решений невозможно без соответствующей информации, прошедшей этапы сбора, обработки и интерпретации. Для принятия решений, касающихся деятельности организации существует система бухгалтерского учета направленная на полноту, экономичность, непрерывность и преемственность в учете тех сторон хозяйственной деятельности, которые характеризуют организацию как субъект предпринимательской деятельности в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации. То есть, можно сказать, что по своей природе бухгалтерский учет предназначен для того, чтобы внешние и внутренние пользователи (руководители, учредители, инвесторы и др.) могли составить объективное мнение о финансовом положении и экономической деятельности хозяйствующего субъекта. Перед налоговыми органами стоит совсем другая задача: они должны контролировать соблюдение норм налогового законодательства вне зависимости от того, насколько это законодательство экономически обоснованно.

Эффективная производственно-хозяйственная и финансовая деятельность организации во многом определяется правильной организацией и оптимальной методикой бухгалтерского учета и внутрифирменного аудита. Нормальное функционирование учетно-аналитической системы консалтинговой организации зависит от множества факторов, в частности от состояния законодательной нормативной базы, с помощью которой регулируются методология и методика бухгалтерского учета услуг; структуры системы управления; состояния материально-технической базы; кадровой обеспеченности.

В современной бухгалтерской литературе, посвященной организации и ведению бухгалтерского учета услуг, отражается несколько односторонний, внесистемный подход к проблемам построения эффективной учетно-аналитической системы. Часто бухгалтерский учет, налогообложение и аудит рассматриваются как не связанные между собой элементы. Такой подход не позволяет дать комплексную оценку учетно-аналитической системы с точки зрения взаимосвязи ее подсистем (элементов): финансового, управленческого и налогового учета.

Цель исследования состоит в том, чтобы изучить особенности бухгалтерского учета в сфере услуг, а также в разработке направления совершенствования бухгалтерского учета в сфере услуг.

Для достижения поставленной цели необходимо решить ряд взаимосвязанных задач:

- раскрыть теоретические аспекты бухгалтерского учета в сфере услуг;

- раскрыть особенности бухгалтерского учета услуг в ООО «Алгоритм»;

- разработать направления совершенствования бухгалтерского учета в сфере услуг.

Объектом исследования данной дипломной работы ООО «Алгоритм», предприятие предоставляющее услуги в сфере аренды недвижимости.

Предметом исследования является организация бухгалтерского учета услуг в ООО «Алгоритм».

Данная тема была выбрана, потому что в настоящее время большое внимание уделяется услугам. В процессе реализации услуг, предприятием перечисляется выручка, которая должна возмещать произведенные затраты и обеспечивать получение прибыли, необходимой для дальнейшего расширения деятельности. Важные результаты каждого предприятия - прибыль и рентабельность, которые зависят в основном от реализации услуг. Увеличение объема реализации - важная задача. Каждое предприятие заинтересовано в быстрой реализации своих услуг, так как это оказывает прямое влияние на финансовое состояние предприятия, способствует укреплению его экономики, улучшению условий труда работников.

В ходе реализации услуг предприятие возмещает затраты на их оказание и сбыт, кроме того получает прибыль, служащую источником расширения деятельности, а в настоящее время это является главными задачами, образуются поощрительные фонды, а также увеличивается доход государственного бюджета.

Таким образом, реализация услуг непосредственно влияет на финансовое положение предприятия, состояние его оборотных средств, размер фондов стимулирования и платежей в бюджет.

При написании работы автор опирался как на нормативные документы, регламентирующие вопросы организации учета услуг, так и на работы исследователей в данной области: Глушков И.Е., Семенихина В.В., Емельянова Ю.В. и др.

Практическая значимость состоит в том, что данная работа систематизирует систему учёта работ и услуг, в частности – операций по учету аренды.

Дипломная работа состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы и приложений.

1. Теоретические аспекты бухгалтерского учета в сфере услуг

1.1. Методология бухгалтерского учета услуг

Основы бухгалтерского учета – отражение хозяйственных операций на счетах. По степени детализации учета счета подразделяется на синтетические и аналитические. Каждое предприятие, исходя из специфики своей деятельности, выбирает ту или иную совокупность счетов для учета счетов затрат на производство.

Под методом учета затрат и калькулирования себестоимости работ и услуг принято считать совокупность приемов документирования и отражения затрат на производство для определения фактической себестоимости работ (услуг). В основу классификации методов учета затрат принимаются порядок сбора и обобщения издержек производства по объектам аналитического учета [4, c. 78].

Под методом калькуляции себестоимости продукции принято считать совокупность приемов, используемых для исчисления себестоимости единицы продукции.

Существует множество методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции. Классификация методов учета производственных затрат и калькулирования себестоимости продукции продолжает оставаться объектом дискуссии.

Нормативный метод является наиболее прогрессивным методом учета, позволяющим осуществлять повседневный контроль уровня затрат на производство, принимать меры, предупреждающие неэффективное расходование ресурсов организации. Нормативный метод предусматривает:

- создание системы действующих прогрессивных норм и нормативов и на ее основе – калькуляции нормативной себестоимости;

- учет фактических затрат в течение отчетного периода с подразделением их на расходы по нормам и отклонениям от норм;

- ведение в течение отчетного периода учета изменений действующих норм для корректировки нормативной себестоимости и определения влияния этих изменений на себестоимость, а также причины изменений;

- установление и анализ причин отклонений от норм по видам затрат и местам их возникновения;

- исчисление фактической себестоимости продукции (работ, услуг) путем суммирования нормативной себестоимости на начало отчетного периода, отклонения от норм (плюс перерасход, минус экономия) и изменения норм в течение отчетного периода.

Нормативный метод – это не только метод учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг), но и часть важнейшей системы управления формированием себестоимости [6, c. 194].

Основой нормативного учета является нормативная база, представляющая собой комплекс прогрессивных, научно обоснованных трудовых, материальных и финансовых норм и нормативов.

При нормативном методе сводный учет затрат на производство и соответствующие регистры (ведомости) должны вестись по отдельным видам или группам однородной продукции и калькуляционным статьям с подразделением затрат по нормам, отклонениям от норм с изменением норм. Затраты по нормам по всем разделам ведомости сводного учета (незавершенное производство на начало и конец отчетного периода, затраты за отчетный метод, фактическая себестоимость выпуска) должны быть исчислены по единому уровню норм, достигнутому на начало отчетного периода. Как известно, остаток незавершенного производства на конец месяца становится начальным остатком в следующем месяце. Если в течение месяца произошли изменения текущих норм, то возникает необходимость пересчета остатка незавершенного производства на величину изменения норм за месяц. При этом изменения норм по незавершенному производству отдельно выделяются в ведомости сводного учета затрат на производство.

Простой метод применяется преимущественно на большинстве предприятий добывающих и некоторых обрабатывающих отраслей промышленности, производящих один вид продукции (гидроэлектростанции, предприятия по добыче нефти, рудного и нерудного сырья, производству пластической массы, шелка-сырца и т.д.), а также в ряде вспомогательных производств по выработке электроэнергии, пара, холода и других видов двигательной энергии.

В некоторых отраслях затраты могут учитываться по отдельным стадиям технологического процесса. Непременным условием применения простого (попроцессного) метода является однородность и в же время массовость добываемой или вырабатываемой продукции, возможность не подразделять затраты по способу отнесения на прямые и косвенные затраты (поскольку они все связаны с выпуском одного вида продукции). Все затраты относятся на выпуск продукции (из-за отсутствия или стабильности остатков незавершенного производства) [7, c. 22].

Система «стандарт-кост» - система учета затрат и калькулирования себестоимости с использованием нормативных (стандартных) затрат, основными целями которой являются управление и контроль затрат, установление реальных цен, подготовка бюджетов и различных прогнозов.

Система «стандарт-кост» для отечественного учета является новым методом, хотя ее зарождение связано с началом ХХ в. Первые упоминания о ней встречаются в книге Г. Эмерсона «Производительность труда как основа оперативной работы и заработной платы». Он считал, что традиционная бухгалтерия «имеет тот недостаток, что никакого отношения между тем, что есть, и тем, что должно было бы быть, не устанавливает». Это, по мнению Эмерсона, весьма существенный дефект традиционной бухгалтерии. Но есть и еще один, связанный с тем, что бухгалтерия игнорирует качественную сторону объектов. «Мы знаем их цену, но не ценность».

Смысл системы «стандарт – кост» заключается в том, что в учет вносится то, что должно произойти, а не то, что произошло, учитывается не сущее, а должное, и обособленно отражаются возникшие отклонения. Основная задача, которую ставит перед собой данная система, - учет потерь и отклонений в прибыли предприятия. В ее основе лежит четкое, твердое установление норм затрат материалов, энергии, рабочего времени, труда, заработной платы и всех других расходов, связанных с изготовлением какой-либо продукции или полуфабрикатов. Причем установленные нормы нельзя перевыполнить. Выполнение их даже на 80% означает успешную работу. Превышение нормы означает, что она была установлена ошибочно.

Аналитический учет ведут в развитие всех счетов по учету затрат на производство. Уровень аналитики определяется теми показателями, которые необходимы организации для контроля и управления. Например, в развитие счетов раздела «Основное производство», в целях оперативного обеспечения менеджеров конкретной достоверной информацией, аналитический учет организуют по каждому заказу, виду работ, виду продукции в отдельности, в разрезе статей калькуляции и мест выполнения работ. Аналитический учет при этом должен обеспечивать группировку информации по остаткам незавершенного производства на начало и на конец месяца, по затратам за отчетный месяц, по суммам, списанным в виде затрат на окончательный брак, на стоимость сэкономленных материалов в производстве и на себестоимость выпущенной продукции, выполненных работ, оказанных услуг [8, c. 80].

К счетам раздела «Вспомогательные производства» открываются аналитические счета по видам производств, а внутри их - по видам работ, статьям калькуляции. Здесь следует учитывать, что услуги, оказываемые вспомогательными производствами, в большей части используются внутри предприятия и только часть их может реализоваться на сторону.

С точки зрения управления затратами главной целью систем калькулирования себестоимости продукции является объективное исчисление затрат на производство каждого вида изделия (услуги). Для корректной оценки затрат необходимо знать их величину в долгосрочной перспективе. Известные принципы разделения издержек на постоянные и переменные, используемые в практике краткосрочного управления, неприменимы в целях долгосрочного анализа, поскольку в длительной перспективе все издержки предприятия становятся переменными. Кроме того, прямые расходы занимают всё меньший удельный вес в себестоимости продукции современных предприятий, в то время как накладные расходы, напротив, увеличиваются. Постоянные расходы, как известно, слабо зависимые от объёма производства, часто рассматриваются как неизбежные и потому мало контролируемые. В этом заключается узость подхода к управлению такими издержками. Все категории затрат являются следствием принятых управленческих решений. Большая часть затрат, считавшихся долгое время постоянными, в настоящее время может рассматриваться как переменные определенных факторов, зависящие от решений руководства. Важность решений растёт пропорционально удельному весу подобных расходов [9, c. 118].

Таким образом, важнейшей задачей объективного калькулирования себестоимости становится выявление затратоопределяющих факторов накладных расходов. В условиях однотипного или примерно равного по сложности производства затраты можно анализировать в традиционном разрезе постоянных и переменных. Если же это условие не соблюдено, то такой подход становится некорректным.

Исследуя причины возникновения таких расходов, обнаруживаем, что их величина определяется в большей степени не объёмом производства, а другими производственными факторами. В числе затратообразующих факторов: количество и время наладок оборудования, количество полученных и размещенных заказов, количество доставок продукции, число наименований комплектующих и материалов, объём производственных запасов, число проверок по контролю качества и операций по исправлению брака. Затраты на оплату труда вспомогательных и обслуживающих отделов, на содержание оборудования целесообразно проанализировать по влиянию на них вышеприведенных факторов. Если эти затраты не способствуют в конечном счёте снижению себестоимости продукции, то они должны быть пересмотрены с учётом сопутствующих обстоятельств.

На большинстве предприятий все осуществляемые производственные операции можно разделить на основные и вспомогательные. Данные операции, кроме того, выполняют конкретные производственные функции (функции снабжения, производства, управления качеством, логистики, сбыта и т.д.). Расходы на осуществление перечисленных функций связаны с затратообразующими факторами, которыми затраты и обусловлены. Эти издержки объединяются в группы согласно их функциям, родам деятельности отделов, которые их несут. Зная причины возникновения каждой группы косвенных расходов, можно более обоснованно отнести их на себестоимость отдельного вида продукции или услуг. Необходимо, следовательно, прежде всего, корректно идентифицировать определяющие их факторы (cost-drivers). Учётно-калькуляционная система, отражающая издержки по функции, которую они несут в деятельности предприятия, получила название «метод учёта и калькулирования затрат по функциям» [10, c. 76].

Метод учёта и калькулирования затрат по функциям (Activity-Based Costing, сокращенно АВС) возник в США и распространился с конца 1980-х годов благодаря работам Г. Бере, Р. Купера, Т. Джонсона, Р. Каплана. Этот метод используют около 10 % крупных компаний, в том числе в США, Великобритании, континентальной Европе, Австралии. Начинают использовать его и в Японии. Универсальность данного метода позволяет применять его не только на производственных предприятиях, но и в организациях оптовой и розничной торговли, сферы услуг.

Теоретическая основа метода АВС заключается в наблюдении, что у организации в распоряжении находится определенный объём ресурсов, используемых в производственном процессе и позволяющих осуществлять производственные функции. Все виды ресурсов характеризуются затратами на них, которые распределяются сначала на отдельные функции пропорционально объёму потребления этих ресурсов. Для этого суммируются издержки каждого центра затрат по конкретной функции. Затем издержки по каждой функции относят на носители затрат. Носителем затрат может выступать изделие (товар, услуга), конкретный клиент, заказ. Носитель затрат включает, соответственно, приходящуюся на него долю затрат каждого центра по всем производственным операциям. Отсюда следует, что такое распределение основано на причинно-следственной связи затрат с обусловливающими их факторами.

Основным преимуществом учёта и калькулирования затрат по функциям является более точное по сравнению с традиционным методом распределения затрат исчисление себестоимости продукта, что обусловливает более обоснованные решения по ценообразованию. Такое преимущество обеспечивается концентрацией внимания на основных производственно-технологических функциях, выбором показателей, наиболее полно их характеризующих. В условиях рыночной конкуренции все более важным является и то, что расходы на осуществление операций составляют большую часть добавленной стоимости. При росте эффективности выполнения основных и обслуживающих операций продукция и услуги предприятий становятся более конкурентоспособными и привлекательными для потребителей.

Управление, нацеленное на поиск и устранение «узких мест» деятельности, повышение производительности выполнения операций в организации, было названо в США «управлением по функциям» (Activity-Based Management, АВМ). АВМ-подход к управлению находит в настоящее время всё большее применение в развитых странах.

Процедура распределения косвенных расходов в соответствии с этим порядком такова: накладные расходы относят вначале на центры затрат, а затем на виды продукции пропорционально заработной плате или машино-часам (их количество по каждому центру умножается на ставку косвенных расходов). Однако в отличие от традиционной методики затраты группируются не по центрам, а по функциям или родам деятельности организации. Каждая однородная группа расходов может быть охарактеризована и измерена с помощью какого-то одного ключевого показателя. Такой подход приводит к мысли, что практически все косвенные затраты предприятия могут рассматриваться как переменные от известных факторов. Это имеет, в свою очередь, важное значение для корректного учёта и управления затратами [11, c. 63].

Таким образом, в современных условиях усложнения производства, диверсификации, изменения структуры себестоимости предпочтение стоит отдать такой учётно-калькуляционной системе, которая принесет наиболее объективные и реалистичные результаты. Затраты предприятия становятся более управляемыми, появляется возможность обнаружить наиболее действенные рычаги их снижения.

1.2. Особенности бухгалтерского учета операций и отчетности в сфере услуг

Арендные операции оказывают прямое влияние на имущественное состояние и финансовые результаты деятельности организации и косвенное – на сумму уплачиваемых ею в бюджет и внебюджетные фонды налоговых платежей. В связи с этим возникает необходимость в получении достоверных сведений о величине и структуре арендных операций, что предполагает решение следующих учетных задач:

- формирование достоверной информации о собственном и арендованном имуществе;

- проверка правильности документального оформления арендных операций;

- полное и своевременное отражение арендных обязательств;

- своевременное осуществление расчетов по арендным обязательствам;

- правильный расчет, возмещение и налогообложение арендной платы;

- правильное возмещение расходов, связанных с содержанием арендованного имущества;

- выявление финансового результата об арендных операций;

- точное определение себестоимости ремонта арендованного имущества;

- формирование достоверной информации о капитальных вложениях в арендованное имущество;

- обеспечение контроля за сохранностью и соблюдением правового режима использования арендованного имущества;

- полное и достоверное раскрытие информации об арендованном имуществе и арендных обязательствах в бухгалтерской отчетности [12, c. 28].

Необходимым условием правильной организации бухгалтерского учета арендных операций является соблюдение общеметодологических учетных принципов. К ним относятся: имущественная обособленность организации, существенность информации, временная определенность фактов хозяйственной деятельности, приоритет содержание перед формой, непрерывность деятельности организации, полнота отражения фактов хозяйственной деятельности, последовательность применения учетной политики, разграничение в учете текущих затрат и капитальных вложений, рациональность учета, непротиворечивость учетной и отчетной информации.

В случае если имущество, являющееся предметом лизинга, в течение всего срока действия договора учитывается на балансе лизингополучателя, принятие лизингового имущества лизингополучателем к бухгалтерскому учету следует осуществлять, руководствуясь п. 8 Указаний. В соответствии с указанным пунктом стоимость лизингового имущества, поступившего лизингополучателю, отражается по дебету счета 08 «Капитальные вложения», субсчет «Приобретение отдельных объектов основных средств по договору лизинга» в корреспонденции с кредитом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Арендные обязательства». Затраты, связанные с получением лизингового имущества, и стоимость поступившего лизингового имущества списываются с кредита счета 08 «Капитальные вложения», субсчет «Приобретение отдельных объектов основных средств» в корреспонденции со счетом 01 «Основные средства», субсчет «Арендованное имущество».

Начисление причитающихся лизингодателю лизинговых платежей в соответствии с п. 9 Указаний отражается по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Арендные обязательства» в корреспонденции со счетом 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность по лизинговым платежам».

Начисление амортизационных отчислений на полное восстановление лизингового имущества производится исходя из его стоимости и норм, утвержденных в установленном порядке, либо указанных норм, увеличенных в связи с применением механизма ускоренной амортизации на коэффициент не выше 3, и отражается по дебету счетов учета издержек производства (обращения) в корреспонденции со счетом 02 «Износ основных средств», субсчет «Износ имущества, сданного в лизинг» [13, c. 156].

Отражение в бухгалтерском учете операции по выкупу лизингового имущества осуществляется в соответствии с п. 11 Указаний. В случае если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, порядок отражения операции по выкупу лизингового имущества следующий.

При переходе имущества в собственность лизингополучателя при условии погашения всей суммы предусмотренных договором лизинга лизинговых платежей производится на счетах 01 «Основные средства» и 02 «Износ основных средств» внутренняя запись, связанная с переносом данных с субсчета по имуществу, полученному в лизинг, на субсчет собственных основных средств.

Досрочно начисленные платежи относятся в дебет счета 97 «Расходы будущих периодов» корреспонденции со счетом 02 «Износ основных средств», субсчет «Износ имущества, сданного в лизинг».

Поскольку выкуп имущества осуществляется в рамках лизинговых правоотношений, последующее признание расходов в течение доставшего срока лизинга должно производиться не в форме начисления амортизации, а посредством равномерного списания расходов будущих периодов, отраженных по дебету счета 97.

Следует отметить, что, по нашему мнению, положения п. 11 Указаний, устанавливающие обязанность включить досрочно уплачиваемые лизинговые платежи при выкупе имущества в состав расходов будущих периодов с одновременным их отнесением на счет 02 «Износ лизингового имущества», должны быть реализованы таким образом, чтобы в результате сумма, отраженная по кредиту счета 02 не превышала лизинговую стоимость выкупаемого имущества, первоначально отраженную по дебету счета 01 субсчет «Арендованное имущество». Это обусловлено недопустимостью повторного признания лизинговых платежей в составе расходов, т.е. расходы по лизингу, признаваемые в бухгалтерском учете либо в форме начисляемой амортизации, либо в форме списания части расходов будущих периодов, должны быть ограничены стоимостью лизингового имущества, отраженной по счету 01 субсчет «Арендованное имущество» [14, c. 104].

В соответствии с Указаниями перенос остатков со счетов 01 и 02 из лизингового имущества в состав собственного может быть отражен только при условии погашения всей суммы предусмотренных договором лизинга лизинговых платежей. Как правило, выкуп производится при условии досрочного погашения всех предусмотренных договором лизинговых платежей, а подлежащая оплате лизингодателю выкупная стоимость складывается из суммы предусмотренных договором лизинговых платежей по выкупаемому имуществу. Соответственно, отражение выкупаемого имущества в составе собственного осуществляется после оплаты выкупной стоимости (суммы лизинговых платежей). Если выкупная стоимость имущества по договору меньше суммы предусмотренных договором лизинговых платежей, рекомендуем отразить в бухгалтерском учете полное списание задолженности по лизинговым платежам, относящимся к выкупаемому имуществу, следующим образом:

- в части, равной выкупной цене – в корреспонденции со счетами учета денежных средств;

- в части, превышающей выкупную цену, — с отнесением в состав прочих доходов организации.

При реализации выкупленного имущества списание первоначальной стоимости и амортизации производится в общеустановленном порядке.

При этом по нашему мнению, сумма, отраженная в составе расходов будущих периодов подлежит единовременному списанию в состав прочих расходов (по дебету счета 91). Это обусловлено тем, что указанные расходы, как правило, признаются в течение периода признания доходов от использования выкупленного лизингового имущества. В случае реализации выкупленного имущества организация формирует такие доходы единовременно.

Порядок отражения изменения статей отчетности организаций вследствие арендных операций регламентируется положениями МСФО (IAS) 17 «Аренда», а также еще двумя документами, выпущенными Комитетом по интерпретации, разъясняющими и иллюстрирующими трактовку Советом МСФО операций и соглашений, связанных с арендой (SIC 27 «Анализ операций, юридически имеющих форму аренды» и IFRIC 4 «Определение наличия в соглашении признаков аренды») [15, c. 204].

Общим требованием здесь выступает то, что предписания МСФО (IAS) 17 должны исполняться при отражении операций по сделкам, отвечающим определению аренды, независимо от юридической трактовки соглашения или группы взаимосвязанных соглашений (в частности, по договорам проката, покупки с рассрочкой платежа).

МСФО (IAS) 17 определяет аренду как соглашение, по которому одна сторона - арендодатель - в обмен на платеж или серию платежей передает другой стороне - арендатору - право на использование определенного актива в течение оговоренного срока. Иными словами, предметом аренды выступает право на извлечение экономической выгоды от актива, которое может, как предполагать, так и не предусматривать переход права собственности (и соответствующих рисков и выгод) на объект аренды к арендатору.

Стандарт допускает, что извлечение экономической выгоды может быть сопряжено с участием арендодателя, например, при необходимости специализированного обслуживания или помощи при эксплуатации объекта аренды. При этом требования Стандарта не распространяются на сделки, предметом которых выступает собственно обслуживание объектов без передачи права на их использование.

В соответствии с разъяснениями, данными в IFRIC 4, право на использование объекта считается переданным лицу, только если оно может контролировать использование данного объекта. В частности, такое право относительно одного объекта (например, основного средства) может быть передано в рамках договора, предметом которого будут служить совершенно иные объекты (например, изготовленная на этом основном средстве продукция). В связи с этим IFRIC 4 специально определяет следующие случаи, в которых может иметь место получение лицом права контроля [16, c. 63]:

- лицо может или имеет право оперировать объектом или указывать другим лицам, как оперировать данным объектом, и при этом получать "более чем незначительный" объем результатов операций с ним (например, продукции);

- лицо может или имеет право ограничивать физический доступ к объекту и при этом получать «более чем незначительный» объем результатов операций с данным объектом;

- получение другими лицами «более чем незначительного» объема результатов операций с объектом в течение срока действия соглашения маловероятно, в то время как цена, которую заплатит лицо за результаты операций с объектом, не является ни фиксированной соглашением ценой, ни текущей рыночной ценой за единицу результата операций с объектом.

Рассмотрение контроля над имуществом в качестве центрального признака квалификации факта хозяйственной жизни как аренды позволяет идентифицировать аренду для целей бухгалтерского учета и в случаях, когда стороны соответствующих операций не заключают договоры аренды (по юридической форме соответствующего арендной сделке в трактовке данного понятия гражданским законодательством).

В качестве примера рассмотрим ситуацию как иллюстрацию соглашения, включающего элемент аренды. Организация А (покупатель) заключает долгосрочный договор о периодическом приобретении ею продукции организации Б (поставщик). Продукция производится в цехе, специально построенном поставщиком Б для исполнения условий данного договора. Здание и оборудование цеха принадлежат на праве собственности и контролируются поставщиком, который несет ответственность за его ремонт, обслуживание и эксплуатацию.

Поставщик Б должен быть готов ежемесячно поставить оговоренный минимальный объем продукции. В свою очередь, покупатель А обязан ежемесячно вносить фиксированную плату (независимо от того, покупает он или нет продукцию поставщика), а также оплачивать переменные расходы, объем которых определяется количеством приобретенной продукции. В случае нарушения договора по обеспечению минимального объема поставки поставщик Б должен возвратить оговариваемую часть фиксированной платы. Очевидно, что данное соглашение содержит элемент, который следует трактовать как аренду, поскольку [17, c. 190]:

- объект аренды идентифицирован - цех, и исполнение оглашение основано именно на данном объекте;

- покупатель фактически приобрел право на использование объекта, поскольку:

- цех предназначен исключительно для реализаций условий данного договора для данного покупателя;

- маловероятно, что третьи лица на протяжении срока действия соглашения будут получать продукцию данного цеха;

- цена на продукцию договором не фиксирована и не связывается с текущей рыночной ценой на дату поставки продукции.

Если ни один из указанных в IFRIC 4 признаков места не имеет, соглашение сторон не может трактоваться как аренда. Кроме того, к сфере МСФО (IAS) 17 «Аренда» не относятся:

- аренда, относящаяся к разведке или добыче полезных ископаемых, нефти, природного газа и иных невозобновляемых ресурсов;

- лицензионные соглашения на такие объекты как кинофильмы, видеозаписи, пьесы, рукописи, патенты и авторские права.

Также МСФО (IAS) 17 запрещается применять в качестве основы для оценки следующих активов:

- недвижимости, находящейся в распоряжении арендаторов и учитываемой как инвестиционная недвижимость, а также инвестиционной недвижимости, предоставляемой арендодателями по договорам операционной аренды (здесь действуют требования МСФО (IAS) 40 «Инвестиционная недвижимость»);

- биологических активов, находящихся в распоряжении арендаторов по договорам финансовой аренды либо предоставляемых арендодателями по договорам операционной аренды (на данные объекты распространяются требования МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство»).

МСФО (IAS) 17 дает специальные определения двум важным моментам времени, относящимся к аренде [21, c. 39].

Во-первых, это дата инициации аренды, или дата заключения соглашения, которая представляет собой наиболее раннюю из двух дат - даты заключения договора или даты принятия сторонами обязательств по условиям аренды. На этот момент времени необходимо квалифицировать аренду и определить ее основные параметры, которые будут положены в основу при учете аренды и ее отражении в отчетности.

Во-вторых, это дата начала срока аренды, то есть дата, с которой арендатор получает возможность осуществлять свое право на использование объекта аренды. На этот момент аренда признается в учете в суммах, определенных на момент инициации аренды.

При этом под сроком аренды Стандарт понимает «неотменяемый период, на который арендатор, в соответствии с договором, арендует объект, а также любые иные дополнительные периоды, на которые арендатор вправе продлить аренду объекта с дополнительной платой или без нее, если на момент инициации аренды имеется обоснованная уверенность в том, что арендатор этим правом воспользуется».

Очевидно, что между двумя указанными датами, как правило, имеется временной интервал. И здесь очень важно помнить, что изменение стоимости денег на этом отрезке времени во внимание не принимается. Это значит, что даже если сумма арендных платежей может быть откорректирована к моменту начала срока аренды (допустим, в связи с изменением стоимости создания или приобретения объекта аренды), то применяемая ставка дисконтирования остается неизменной.

1.3. Налоговый учет в сфере услуг

Данные, необходимые для исчисления налоговой базы по налогу на прибыль, формируются в системе бухгалтерского учета и в системе налогового учета в соответствии с приказом об Учетной политике.

При исчислении налоговой базы по налогу на прибыль используются регистры бухгалтерского учета при условии совпадения правил отражения хозяйственных операций и объектов учета в бухгалтерском учете и для целей налогообложения в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете в РФ, актами законодательства о налогах и сборах РФ, а также в соответствии с настоящим приказом.

Формы регистров налогового учета, бухгалтерских и иных справок, используемых при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль утверждены Учетной политикой предприятия.

Величина текущего расхода по налогу на прибыль определяется на основании налоговой декларации по налогу на прибыль. При этом величина текущего налога на прибыль соответствует сумме исчисленного налога на прибыль, отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль.

Величина текущего налога на прибыль должна быть подтверждена данными бухгалтерского учета в части отражения условного расхода (дохода) по налогу на прибыль, изменений постоянного налогового обязательства (актива), отложенного налогового актива, отложенного налогового обязательства [23, c. 77].

Налоговый учет основных средств и нематериальных активов. Срок полезного использования основных средств определяется в соответствии с главой 25 Налогового кодекса РФ и Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы (утверждена Постановлением Правительства России от 01.01.2002 № 1).

В случае если срок полезного использования приобретаемого объекта предыдущими собственниками равен либо превышает нормативный срок его полезного использования, срок полезного использования определять самостоятельно. По всем основным средствам начисление амортизации производить линейным способом.

По амортизируемым основным средствам, которые являются предметом договора финансовой аренды (договора лизинга), к основной норме амортизации применять специальный коэффициент 3. Указанный специальный коэффициент не применяется к основным средствам, относящимся к первой - третьей амортизационным группам.

По амортизируемым основным средствам, используемым для работы в условиях повышенной сменности, к основной норме амортизации применять специальный коэффициент 2.

Включать в состав косвенных расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере 10 процентов (30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно), а также расходов, понесенных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения основных средств, суммы которых определяются в соответствии со статьей 257 Налогового кодекса РФ.

Применять линейный метод начисления амортизации ко всем объектам нематериальных активов. По приобретаемым нематериальным активам,

бывшим б употреблении, срок полезного использования уменьшать на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками [24, c. 85].

Налоговый учет расходов и доходов, связанных с производством и реализацией. При списании в производство или ином выбытии остальных материалов применять метод оценки по средней себестоимости.

Создается резерв предстоящих расходов на выплату вознаграждения по итогам работы за год путем ежемесячного отчисления в указанный резерв, исходя из сведений о предполагаемой годовой сумме расходов на выплату вознаграждения, включая сумму единого социального налога с этих расходов. Предполагаемую сумму вознаграждения по итогам работы за год определять в соответствии с внутренними нормативными актами Общества. По состоянию на 31 декабря отчетного года проводится инвентаризацию резерва предстоящих расходов на выплату вознаграждения по итогам работы за год.

Уточнение резерва следует производить исходя из показателей, утвержденных в Положении Общества о выплате вознаграждения по итогам работы за год.

При реализации покупных товаров уменьшать доходы от таких операций на стоимость приобретения данных товаров, определяемую методом оценки по себестоимости последних но времени приобретения (ФИФО). Резервы под предстоящие ремонты основных средств не создавать. При реализации или ином выбытии ценных бумаг списание на расходы стоимости выбывших ценных бумаг производить по стоимости единицы.

В целях определения налоговой базы по налогу на прибыль сумма прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде при оказании услуг, в полном объеме относится на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода без распределения на остатки незавершенного производства.

В целях определения налоговой базы по налогу на прибыль сумма прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде при выполнении объемов работ за месяц, распределяется пропорционально объему закрытых (завершенных) работ по каждому виду работ. Долю законченных (завершенных) объемов работ определять исходя из контрактной стоимости объема работ [27, c. 95].

Расходы, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяют пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов. Моментом признания расходов на оплату услуг сторонних организаций, связанных с приобретением материально-технических ресурсов и (или) относимых на стоимость основных средств, является последний день отчетного (налогового) периода.

Стоимость приобретенных прав на использование программ для ЭВМ (программных продуктов) при отсутствии исключительных прав, а также при отсутствии конкретных сроков, оговоренных лицензионными договорами, равномерно списывать исходя из предполагаемого срока полезного использования программного продукта, определенного в соответствии с регламентом «Порядок определения срока полезного использования программных продуктов, результатов консультационных, информационно-технологических работ (услуг), связанных с программными продуктами. Доходы от реализации товаров (работ, услуг) учитываются в разрезе видов деятельности. В целях налогового учета использовать классификацию видов деятельности, применяемую в бухгалтерском учете (рабочем плане счетов бухгалтерского учета).

Налоговый учет прочих доходов и расходов. Предельная величина расходов по долговым обязательствам в виде процентов, включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных единиц) для целей налогообложения прибыли признается в размере, равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,1 раза при оформлении долгового обязательства - в рублях, и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте. По государственным и муниципальным ценным бумагам доход в виде процентов, определяемый в соответствии со статьей 272 Налогового кодекса РФ, признавать на последнюю дату отчетного периода в соответствии с положениями главы 25 Налогового кодекса РФ.

Исчисление и уплата авансовых взносов по налогу на прибыль осуществляется ежемесячно исходя из фактически полученной прибыли за отчетный период. Отчетными периодами признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года [29, c. 165].

При осуществлении как облагаемых, так и необлагаемых налогом на добавленную стоимость операций ведется раздельный учет сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом на добавленную стоимость, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

В налоговых периодах, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению НДС, не превышает 5 процентов от общей величины совокупных расходов на производство все суммы НДС, предъявленные продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг) в указанном налоговом периоде принимать к вычету в соответствии со статьей 172НКРФ. При определении части остаточной стоимости объектов недвижимого имущества, приходящейся на конкретное муниципальное образование, необходимо исходить из соответствующего объекта недвижимого имущества по территории муниципального образования.

Таким образом, налоговый учет возможно организовать так:

1. Бухгалтерский учет фактов хозяйственной деятельности осуществляются в обычном порядке работники бухгалтерской службы, а налоговый учет – работники службы, специально созданной для этой цели.

Однако здесь имеет место несколько отрицательных моментов:

Во-первых, создание специальной налоговой службы в большинстве случаев приведет к росту общего числа работников, занимающихся учетом (как бухгалтерским, так и налоговым). Кроме того, не все организации могут позволить себе создание вышеуказанной службы.

Во-вторых, по ряду операций будет дублирование учетных записей в обеих службах, поскольку показатели многих видов доходов и расходов, используемых при расчете налоговой базы, будут формироваться одинаково как для целей бухгалтерского учета, так и для целей налогообложения.

В-третьих, для руководителей организаций цель бухгалтерского учета значительно снизится, ибо информацию по налогообложению прибыли они будут получать не от бухгалтерии.

2. Налоговый учет ведется без разработки конкретных форм аналитических регистров, которые будут отличаться в разных организациях в зависимости от условий хозяйственной деятельности (организационно-правовой формы, предмета и региона деятельности, видов заключаемых договоров и др.).

2. Особенности ведения бухгалтерского учета в ООО «Алгоритм»

2.1. Технико-экономическая характеристика ООО «Алгоритм»

ООО «Алгоритм» создано в сентябре 2009 года. Общество создано на неопределенный срок. В своей деятельности Общество руководствуется Федеральным Законом «Об обществах с ограниченной ответственностью», законодательством Российской Федерации, Уставом, решениями Участников.

Целями деятельности Общества являются, извлечение прибыли путем поставки товаров, выполнения работ и оказания услуг. Общество вправе осуществлять любые виды деятельности, не запрещенные законом. Основными видами деятельности являются:

- сдача в аренду объектов недвижимости, в том числе торговых площадей;

- оптово – розничная торговля.

Общество вправе заниматься другими видами деятельности, не запрещенными и не противоречащими действующему законодательству Российской Федерации.

В соответствии с Уставом ООО «Алгоритм» имеет следующие органы управления: высшим органом Общества является Общее собрание Участников. Один раз в год Общество проводит годовое Общее собрание. Проводимые помимо годового Общие собрания Участников являются внеочередными.

Руководство текущей деятельностью Общества осуществляет единоличный исполнительный орган - Генеральный директор.

Общество является юридическим лицом, имеет самостоятельный баланс, круглую печать, содержащую ее полное наименование, может иметь штампы и бланки со своим наименованием и собственную эмблему, обладает обособленным имуществом, приобретает и осуществляет имущественные и неимущественные права. Общество вправе в установленном порядке открывать банковские счета на территории Российской Федерации и за ее пределами.

В процессе прохождения практики я знакомилась с организацией и ведением бухгалтерского и налогового учета и отчетности в Обществе, делая записи, проводки в программе 1С. Предприятие, изучая теоретический материал по конкретным вопросам бухгалтерского учета организации.

Бухгалтерский учет в ООО «Алгоритм» осуществляется отделом бухгалтерии. Рабочий План счетов бухгалтерского учета утвержден Учетной политикой предприятия.

Учредительными документами являются устав и учредительный договор. Общество может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде. ООО «Алгоритм» имеет гражданские права и несёт обязанности для осуществления любых видов деятельности, не запрещенных Федеральными законами. Покупателями и заказчиками ООО «Алгоритм» являются: юридические и физические лица.

В состав общества служб входят:

- отдел бухгалтерского учета и контроля

- отдел снабжения

- технический отдел

- прочий персонал.

Бухгалтерский учет в ООО «Алгоритм» ведется в рублях и копейках на основе журнально-ордерной системы учета с использованием электронных вычислительных средств. Учет хозяйственных операций - с использованием регистров, предназначенных для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, для отражения на счетах бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности.

Для целей бухгалтерского учета в зависимости от конкретного счета бухгалтерского учета в качестве регистров используются: книги (журналы), ведомости, разработочные таблицы (распределительные, сводные, расшифровочные, бухгалтерские справки и т.д.), полученные с использованием средств электронно-вычислительной техники.

Основанием для записей в регистрах бухгалтерского учета помимо первичных учетных документов унифицированных форм, фиксирующих факт совершения хозяйственной операции, считаются также расчеты (справки) и налоговые декларации, а также другие документы, имеющие реквизиты, определенные статьей 9 Федерального закона от 21. П .1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», в том числе документы, формы которых утверждены по предприятию Учетной политикой .

Бухгалтерские документы составляют либо исполнители хозяйственных операций, либо с их участием лица, ответственные за организацию и проведение операций. Прибыль Общества подлежит налогообложению в порядке, предусмотренном законодательством РФ. В обществе создается резервный фонд в размере 10 (Десяти) процентов от его уставного капитала. Резервный фонд формируется путем обязательных ежегодных отчислений до достижения им установленного размера. Размер ежегодных отчислений составляет 5 (Пять) процентов от чистой прибыли. Резервный фонд Общества предназначен для покрытия его убытков.

Приказом № 1 от 10 сентября 2009 года была утверждена учетная политика ООО «Алгоритм» на 2009 год. Учетной политикой предусмотрено ведение бухгалтерского учета на предприятии по традиционной системе налогообложения.

Бухгалтерский учет организации ведет:

- бухгалтерская служба как структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером.

Основные положения учетной политики отражены в таблице 1.

Таблица 1

Основные положения учетной политики ООО «Алгоритм» на 2009 год.

Положение учетной политики	Выбранный вариант	Основание
Организация налогового учета	Налоговый учет в организации ведется на основе регистров бухгалтерского учета с добавлением в них реквизитов, необходимых для налогового учета в соответствии с требованиями Налогового кодекса РФ.	ст. 313, 314 Налогового кодекса РФ
Определение даты получения дохода (осуществления расхода)	Налоговый учет в организации ведется по методу начисления.	ст. 271, 273 Налогового кодекса РФ
Методы списания сырья и материалов при определении размера материальных расходов	· по стоимости единицы запасов.	ст. 254 Налогового кодекса РФ
Методы оценки стоимости покупных товаров, уменьшающей доходы от их реализации	· по стоимости единицы товара.	п. 1 ст. 268 Налогового кодекса РФ
Методы начисления амортизации	· линейный.	п. 1 ст. 259 Налогового кодекса РФ
Метод учета расходов на капитальные вложения в основные средства	Капитальные вложения увеличивают первоначальную стоимость основного средства.	п. 1.1. ст. 259 Налогового кодекса РФ
Отнесение процентов по долговым обязательствам к расходам	В расходы организации для целей налогообложения включаются проценты по долговым обязательствам, предельная величина которых не более ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15% - по долговым обязательствам в иностранной валюте.	п. 1 ст. 269 Налогового кодекса РФ
Перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг)	· материальные затраты, определяемые в соответствии с пп. 1 и 4 п. 1 ст. 254 НК РФ.	п. 1 ст. 318 Налогового кодекса РФ
Учет прямых расходов налогоплательщиками, оказывающими услуги	Прямые расходы, связанные с оказанием услуг в полном объеме относятся на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода без распределения на остатки незавершенного производства.	п. 2 ст. 318 Налогового кодекса РФ
Порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги)	· по прямым статьям расходов.	п. 1 ст. 319 Налогового кодекса РФ
Порядок формирования стоимости приобретения товаров	В стоимость приобретения товаров включается покупная стоимость товаров, а также расходы на доставку этих товаров до складов организации.	ст. 320 Налогового кодекса РФ
Метод списания на расходы стоимости выбывших ценных бумаг	· по стоимости единицы.	п. 9 ст. 280 Налогового кодекса РФ

Таким образом, внутренняя учетная политика состоит из ряда «соглашений» о значимости тех или иных хозяйственных операций для оценки реальной эффективности деятельности компании. Данная политика не всегда совпадает с одноименным обязательным бухгалтерским документом, создаваемым с целью представления информации в налоговые органы. Предприятие во внутренней учетной политике может само выбрать любое основание признания доходов и расходов, кажущееся ему разумным для отражения реальной картины. Критерием правильности этих допущений является управленческая полезность.

2.2. Бухгалтерский учет имущества

Объекты основных средств, принятые в эксплуатацию на условиях текущей аренды на ООО «Алгоритм» как арендатора не учитываются. Они принимаются на забалансовый учет по счету 001 «Арендованные основные средства». На нем отражается приход по первоначальной стоимости на основании акта приемки объекта основных средств и полученной от арендодателя копии инвентарной карточки на арендованный объект. По истечении срока договора арендованный объект возвращается собственнику, а арендатор списывает с забалансового счета № 001 объект по первоначальной стоимости, а инвентарная карточка возвращается арендодателю. Основанием служат договор текущей аренды; акт, составленный по форме № ОС-1 и копия инвентарной карточки арендодателя формы № ОС-6. Объект числится в эксплуатации под инвентарным номером арендодателя.

При текущей аренде ООО «Алгоритм» сданное в аренду имущество продолжает учитывать на своем балансе в составе собственных основных средств с соответствующей отметкой их выбытия в инвентарной карточке (книге). Такие карточки группируют отдельно. Передача в аренду имущества производится по договору аренды и оформляется приемно-передаточным актом.

Существует два основных варианта учета текущей аренды у арендатора и арендодателя.

В данном случае арендатор начисляет и перечисляет арендную плату и НДС, и прочие дополнительные платежи каждый месяц (квартал, полугодие, год - в зависимости от условий договора).

Арендатор:

Дт 001 «Арендованные основные средства»: получен по первоначальной стоимости арендованный объект

Дебет счетов 20, 23, 25, 26, 44 - Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»: сумма арендной платы без НДС арендатор включает в издержки производства (основного, вспомогательного) или общепроизводственные (общехозяйственные) расходы.

Дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» – Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»: отражен НДС, относящийся к арендной плате.

Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» – Кредит счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»: принята к вычету сумма «входного» НДС, относящегося к арендной услуге

Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - кредит счета 51 «Расчетные счета»: перечислены арендная плата и НДС арендодателю в сроки, обусловленные договором.

За нарушение сроков арендатор уплачивает пеню (штраф) в размерах, предусмотренных договором, которую он относит на внереализационные расходы:

Дебет сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсч. 2 «Прочие расходы»- Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Кт 001 «Арендованные основные средства»: возвращен арендодателю арендованный объект

Арендодатель:

Дт сч. 01 «Основные средства», субсч. 2 «Основные средства, переданные в аренду» – Кт сч. 01 «Основные средства», субсч. 1 «Основные средства принадлежащие организации на праве собственности»: передача основных средств в аренду.

Дт сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсч. 2 «Прочие расходы» – Кт сч. 02 «Амортизация основных средств»: начисление износа по объектам основных средств переданных в аренду.

В случае, если возмещение эксплуатационных расходов по переданному в аренду имуществу не возложено на арендатора, их сумма относится на прочие расходы:

Дт сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсч. 2 «Прочие расходы» – Кт сч. 10, 70, 69 и др.

Дт сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсч. 3 «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам» – Кт сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсч. 1 «Прочие доходы»: начисленная арендная плата за отчетный период отнесена на прочие доходы.

Дт 91 «Прочие доходы и расходы», субсч. 2 «Прочие расходы» – Кт сч.68 «Расчеты по налогам и сборам»: отражен НДС с арендной платы к уплате в бюджет.

Дт сч. 51 «Расчетный счет» – Кт сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсч. 3 «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам»: получена сумма арендной платы за отчетный период от арендатора.

По условиям договора предполагается перечисление арендатором суммы арендной платы авансом.

Арендатор.

В случае перечисления арендной платы авансом сумма начисленной арендной платы учитывается на счете 97 «Расходы будущих периодов».

Дт сч. 97 «Расходы будущих периодов» – Кт сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»: сумма начисленной арендной платы отнесена на расходы будущих периодов.

Дт сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» – Кт сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»: отражен НДС с общей суммы начисленной арендной платы.

Дт сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – Кт сч. 51 «Расчетный счет»: перечислены арендная плата и НДС арендодателю в сроки, обусловленные договором.

Дебет счетов 20, 23, 25, 26,44 - Кредит счета 97 «Расходы будущих периодов»: сумма арендной платы без НДС, начисленная авансом, списывается в издержки производства (основного, вспомогательного), общепроизводственные (общехозяйственные) расходы или расходы на реализацию в отчетном периоде.

Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» – Кредит счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»: принята к вычету сумма «входного» НДС, относящегося к арендной услуге.

Кт 001 «Арендованные основные средства»: возвращен арендодателю арендованный объект.

Арендодатель:

Финансовые результаты от сдачи в аренду имущества в данном случае арендодатель отражает на счете 98 «Доходы будущих периодов».

Дт сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсч. 3 «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам» – Кт сч. 98 «Доходы будущих периодов», субсч. 1 «Доходы полученные в счет будущих периодов»: отражена общая сумма арендной платы причитающаяся к уплате арендатором.

Дт сч. 98 «Доходы будущих периодов», субсч. 1 «Доходы полученные в счет будущих периодов» – Кт сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам»: отражен НДС с арендной платы к уплате в бюджет.

Дт сч. 51 «Расчетный счет» – Кт сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсч. 3 «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам»: получена общая сумма арендной платы от арендатора.

Дт сч. 98 «Доходы будущих периодов», субсч. 1 «Доходы полученные в счет будущих периодов» - Кт сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсч. 1 «Прочие доходы»: отражена в отчетном периоде арендная плата, полученная авансом. Дт сч. 01 «Основные средства», субсч. 1 «Основные средства принадлежащие организации на праве собственности» - Кт сч. 01 «Основные средства», субсч. 2 «Основные средства, переданные в аренду»: объект основных средств возвращен арендодателю по окончанию срока аренды.

Например, с ООО «Алгоритм» заключен договор аренды имущества стоимостью 78 600 руб. сроком на 6 месяцев. Сумма аренды за 1 месяц составляет 2 360 рублей (в том числе НДС – 360 рублей), ежемесячная амортизация 1600 руб. Для арендодателя предоставление объектов основных средств в аренду является основным видом деятельности. Арендная плата перечисляется ежемесячно.

Таблица 2

Хозяйственные операции у арендодателя

№ п/п	Документ	Корреспонденция счетов	Сумма, руб.	Содержание операции
Дебет	Кредит
1	Акт приемки	01-2	01-1	78 600	Передано имущество в аренду
2	Счет-фактура	62	90-1	2 360	отражена сумма арендной платы, подлежащей получению (ежемесячно)
3	Счет-фактура	90-3	68-2	360	отражена сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет (ежемесячно)
4	Бухгалтерская справка-расчет	90-2	02-2	900	Начислена амортизация, по имуществу, сданному в аренду (ежемесячно)
5	Бухгалтерская справка-расчет	90-9	99	1 100	Отражена прибыль от оказания арендных услуг (ежемесячно)
Продолжение таблицы 5
6	Выписка банка по расчетному счету	51	62	2 360	отражено поступление денежных средств от арендатора(ежемесячно)
7	Акт приемки	01-1	01-2	78 600	Возвращено имущество, переданное в аренду

Таблица 3

Хозяйственные операции у арендатора

№№ п/п	Документ	Корреспонденция счетов	Сумма, рублей	Содержание операций
Дебет	Кредит
1	Акт приемки	001		78 600	Получено имущество в аренду
2	Счет-фактура	23	76	2000	Отражена сумма арендной платы за арендованное имущество (ежемесячно)
3	Счет-фактура	19	76	360	Начислен НДС (ежемесячно)
4	Счет-фактура	68	19	360	Зачет НДС (ежемесячно)
5	Выписка банка	76	51	2360	Перечислены денежные средства арендодателю (ежемесячно)
6	Акт приемки		001	78 600	Арендованное имущество возвращено собственнику

Согласно ст. 624 ГК РФ в договоре аренды может быть предусмотрено, что арендованное имущество переходит в собственность арендатора по истечении срока аренды или до его истечения при условии внесения арендатором всей обусловленной договором выкупной цены.

Если условие о выкупе арендованного имущества не предусмотрено в договоре аренды, оно может быть установлено дополнительным соглашением сторон, которые при этом вправе договориться о зачете ранее выплаченной арендной платы в выкупную цену.

Арендатор:

При выкупе объекта аренды первоначальную (восстановительную) стоимость возвращенного арендованного имущества арендатор отражает записью по кредиту забалансового счета 001 «Арендованные основные средства».

Арендатор учитывает арендованные основные средства на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства» по первоначальной стоимости, обозначенной в договоре аренды. Аналитический учет ведут по объектам, принятым в аренду, и по арендодателям.

На сумму арендной платы, начисленной арендодателю, арендатор дебетует счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» и кредитует счет 02 «Амортизация основных средств» (на всю сумму начисленной арендной платы без учета НДС).

По дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в корреспонденции со счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» отражают выкупную стоимость имущества (без учета НДС).

На сумму НДС к уплате арендодателю делается проводка дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» – кредит счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Перечисление выкупной стоимости имущества отражают по дебету счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и кредиту счета 51 «Расчетные счете» или 52 «Валютные счета».

Далее объект вводится в эксплуатацию: дебет счета 01 «Основные средства» – кредит счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Зачет НДС: дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» – кредит счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».

Арендодатель:

Арендодатель полученное имущество фиксирует записью по дебету счета 01 «Основные средства», субсчет «Выбытие основных средств» и кредиту счета 01, субсчет «Основные средства, переданные в аренду».

Сумма накопленной амортизации дебетуется на счете 02 «Амортизация основных средств» и кредитуется на счете 01 «Основные средства», субсчет «Выбытие основных средств».

Остаточная стоимость переданного в аренду имущества списывается на прочие расходы: дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы» – кредит счета 01 «Основные средства», субсчет «Выбытие основных средств».

Сумма выкупного платежа отражается по дебету счета 62 (76) «Расчеты с покупателями и заказчиками» («Расчеты с разными дебиторами и кредиторами») и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 «Прочие доходы», с учетом НДС.

Начисление НДС с выкупной стоимости делается проводкой: дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы» – кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Общий порядок распределения обязанностей сторон по содержанию арендованного имущества установлен ст. 616 Гражданского Кодекса РФ:

• арендодатель производит за свой счет капитальный ремонт, если иного не предусмотрено законом, иными правовыми актами или договором аренды;

• арендатор обязан поддерживать имущество в исправном состоянии, производить за свой счет текущий ремонт и нести расходы на содержание имущества, если иное не установлено законом или договором аренды.

Однако договором стороны могут изменить распределение этих обязанностей.

К капитальному ремонту зданий и сооружений относятся работы по восстановлению или замене отдельных частей зданий (сооружений) или целых конструкций, деталей и инженерно-технического оборудования в связи с их техническим износом и разрушением на более долговечные и экономичные, улучшающие их экономические показатели.

Предупредительный (текущий) ремонт заключается в систематически и своевременно проводимых работах по предупреждению износа конструкций и отделки, инженерного оборудования, а также работах по устранению мелких повреждений и неисправностей.

Если арендодатель не исполняет возложенных на него обязанностей, то арендатор может поступить следующим образом:

• произвести капитальный ремонт (например, в случае неотложной необходимости), а затем взыскать с арендодателя стоимость ремонта или зачесть ее в счет арендной платы;

• потребовать соответственного уменьшения арендной платы;

• потребовать расторжения договора и возмещения убытков.

От того, как арендатор производил ремонт, согласно обязанности или по собственной воле, зависит порядок учета понесенных им расходов.

Если же арендатор без согласия арендодателя провел ремонт не по причине его неотложной необходимости, а исключительно по собственной прихоти, то понесенные им расходы возмещению арендодателем не подлежат. В случае если арендатор решил произвести капитальный ремонт, а затем взыскать с арендодателя стоимость ремонта или зачесть ее в счет арендной платы, он заключает договор на капитальный ремонт от своего имени. При этом расходы по ремонту должны быть собраны у него на отдельных субсчетах, открываемых к соответствующим счетам: 20 и др. Затем, после принятия решения о способе возмещения затраченных средств, расходы по ремонту списываются через счета по учету реализации как оказанная арендодателю услуга.

Арендатор:

Дт сч. 20, субсч. «Затраты на капитальный ремонт арендованного имущества» – Кт сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»: отражена стоимость услуг оказанных по ремонту арендованного имущества (если ремонт производит арендатор).

Д-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» – Кт сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»: отражена сумма НДС по выполненным работам.

Если затраты на реализацию, арендатор засчитывает в счет арендной платы или в счет ее уменьшения, то он делает следующие записи:

Дт сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - Кт сч. 90 «Продажи»: начислена задолженность арендодателя за ремонт.

Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» - К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»: стоимость ремонта зачтена в счет арендной платы.

Арендодатель.

Дт счетов 20, 26 - Кт сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»: отражены затраты по ремонту.

Д-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» - К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»: отражена сумму НДС, подлежащего уплате за выполненный ремонт.

В случае если в соответствии с условиями договора аренды стороны предусматривают вариант, когда капитальный ремонт делает арендодатель, расходы по произведенному ремонту он обязан списать на свои расходы. Но расчеты со строительной организацией производит арендатор по письменному поручению арендодателя. Оплата производится им в счет взаиморасчетов по арендной плате.

У арендодателя будут сделаны проводки:

Дт. счетов 20,25, 26,44, субсчет «Затраты на капитальный ремонт арендованного помещения» - К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»: отражена сумма услуг, оказанных ремонтно-строительными организациями (РСО) по ремонту арендованного имущества.

Д-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» - К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»: отражена сумма НДС, причитающегося к оплате подрядчикам за ремонт.

Д-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»: погашение задолженности арендатора по арендной плате за счет оплаты им задолженности арендодателя перед РСО.

Арендатор.

Д-т счетов 20, 26, 44, 19 - К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»: начислена арендная плата и НДС, подлежащие оплате арендодателю.

Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - К-т сч. 51 «Расчетный счет»: оплата счета РСО в счет арендной платы.

При этом арендатор в платежном поручении должен указать, что перечисление производится в счет взаиморасчетов по арендной плате с выделением НДС, приходящегося на арендную плату.

Например, в 2009 году ООО «Алгоритм» произведен ремонт объекта основных средств, сданных в аренду. Ремонт выполнен силами сторонней организации. Стоимость работ составила 129 800 рублей, в том числе НДС – 19 800 рублей. Расходы на ремонт будут списываться на затраты на производство в течение 12 месяцев.

Таблица 4

Хозяйственные операции у арендодателя

№№ п/п	Документ	Корреспонденция счетов	Сумма, рублей	Содержание операций
Дебет	Кредит
1	Акт выполненных работ	20	60	110 000	Отражена стоимость проведенного ремонта
2	Счет-фактура	19	60	19 800	Отражена сумма НДС со стоимости выполненных ремонтных работ
3	Расчет	60	76	129 800	Погашение задолженности арендатора по арендной плате за счет оплаты им задолженности арендодателя перед РСО

Таблица 5

Хозяйственные операции у арендатора

№№ п/п	Документ	Корреспонденция счетов	Сумма, рублей	Содержание операций
Дебет	Кредит
1	Счет-фактура	20,19	76	129 800	Начислена арендная плата и НДС, подлежащие оплате арендодателю
2	Счет-фактура	76	60	129 800	Зачет арендной платы
3	Выписка банка	60	51	129 800	Оплата счета РСО

Помимо ремонта, который производится для поддержания имущества в пригодном для соответствующего использования состоянии, стороны договора аренды могут также производить улучшения объекта аренды. Причем улучшения признаются реконструкцией (модернизацией) арендуемого имущества.

Реконструкция здания – это комплекс строительных работ и организационно-технических мероприятий, связанных с изменением основных технико-экономических показателей или его назначения, в целях улучшения условий проживания, качества обслуживания, увеличения объема услуг.

ГК РФ разделяет улучшения на отделимые и неотделимые. Отделимые улучшения, произведенные арендатором могут быть демонтированы после окончания срока аренды без ущерба для арендуемого имущества. Они признаются объектами основных средств. Отделимые улучшения арендуемого имущества, если иное не предусмотрено договором аренды, принадлежат арендатору, а следовательно амортизируются последним. В случае, если договором предусмотрено условие о переходе права собственности на отделимые улучшения к арендодателю.

1. Переход отделимых улучшений имущества от арендатора арендодателю за плату.

В этом случае объекты основных средств принимаются к учету арендодателем, который погашает их стоимость через амортизационные отчисления. У арендатора же возникают обязанности по уплате налога на прибыль и НДС с реализации имущества.

2. Переход отделимых улучшений имущества от арендатора арендодателю безвозмездно.

В данной ситуации первоначальная стоимость основных средств- отделимых улучшений, будет определяться как сумма, в которую оно оценено соответствующими сторонами. Арендатор уплачивает НДС с безвозмездной реализации имущества, а арендодатель включает стоимость отделимых улучшений в состав внереализационных доходов.

Неотделимыми называются улучшения, демонтировать которые нельзя, не причинив вреда улучшенному имуществу.

Если договор аренды составлен так, что арендодатель должен возместить арендатору стоимость неотделимых улучшений, то и право амортизации этих капитальных вложений возникает именно у арендодателя. На практике широко распространено возмещение арендодателем затрат на улучшение арендованного имущества за счет соответственного уменьшения размера арендной платы.

Арендодатель может учитывать неотделимые улучшения как отдельный объект основных средств, либо включить их стоимость в балансовую стоимость «улучшенного» объекта основных средств.

Дт сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы» –Кт сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсч. 3 «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам»: произведенные арендатором улучшения арендованного имущества отражается в составе капитальных вложений, уменьшающих арендную плату.

Дт сч. 01 «Основные средства» – Кт сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы»: сумма капитальных вложений относится на увеличение стоимости основных средств.

У арендатора:

Дт сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы» – Кт сч. 10, 70,69 и др.: отражена сумма капитальных вложений.

Дт сч. 01 «Основные средства» – Кт сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы»: сумма капитальных вложений, учитывается в составе собственных основных средств как отдельный инвентарный объект.

По окончанию срока действия аренды будет сделана запись:

Дт сч. 01 «Основные средства», субсч. «Выбытие основных средств» – Кт сч. 01 «Основные средства»: отражена стоимость неотделимых улучшений, передаваемых арендодателю.

Дт сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсч. 3 «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам» - Кт сч. 01 «Основные средства», субсч. «Выбытие основных средств»: сумма осуществленных капитальных вложений уменьшает арендную плату.

У арендодателя отражается рыночная стоимость безвозмездно полученных основных средств:

Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 4 «Приобретение отдельных объектов основных средств» - Кредит 98 «Доходы будущих периодов», субсчет 2 «Безвозмездные поступления».

По мере признания в отчетном периоде внереализационных доходов, в данном случае по мере начисления амортизации по безвозмездно полученному имуществу, в бухгалтерском учете производится запись:

Дебет 98 «Доходы будущих периодов» субсчет 2 «Безвозмездные поступления» - Кредит 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 1 «Прочие доходы».

Арендатор возвращает арендодателю основное средство. В течение срока договора аренды основное средство было улучшено, стоимость улучшений составила 18 480 рублей и была принята к учету в качестве отдельного объекта основных средств. Сумма накопленной амортизации на момент возврата основного средства арендодателю составила 6160 рублей. Рыночная стоимость на момент передачи составила 13 000 руб.

Таблица 6

Хозяйственные операции у арендатора

№№ п/п	Корреспонденция счетов	Сумма, рублей	Содержание операций
Дебет	Кредит
1	02	01	6 160	Списана стоимость начисленной амортизации
2	91-2	01	12 320	Списана остаточная стоимость переданных улучшений
3	91-2	68	2 218	Начислен НДС со стоимости безвозмездной передачи
4	99	91-9	14 538	Списан убыток
5	99	68	2 957	Отражено постоянное налоговое обязательство

В договоре может быть и не указана обязанность собственника возмещать затраты арендатора на неотделимые улучшения. В этом случае эти неотделимые улучшения собственник объекта основных средств фактически приобретает безвозмездно. Причем собственником улучшений арендодатель становится только после возвращения ему имущества, ранее переданного в аренду. До тех пор пока действует договор аренды, неотделимые улучшения принадлежат арендатору и он амортизирует капитальные вложения самостоятельно.

Таблица 7

Хозяйственные операции у арендодателя

№№ п/п	Корреспонденция счетов	Сумма, рублей	Содержание операций
Дебет	Кредит
1	08	98-2	13 000	Отражена рыночная стоимость принятых от арендатора улучшений
2	01	08	13 000	Увеличена стоимость улучшенного объекта основных средств
3	20	02	1000	Отражена сумма начисленной амортизации (ежемесячно)
4	98-2	91-1	1300	Отражена сумма безвозмездно полученного имущества, учитываемая в составе внереализационных доходов (ежемесячно) 10%

В тех случаях, когда условиями договора аренды имущества предусмотрена предварительная оплата арендных услуг, сумма единовременных денежных платежей, уплачиваемая арендодателю, рассматривается как расходы будущих периодов. Для их учета предусмотрен счет 97 «Расходы будущих периодов». Аналитический учет произведенных расходов ведется в разрезе арендодателей и конкретных авансов. Арендная плата, внесенная в счет будущих периодов, ежемесячно включается в себестоимость продукции (работ, услуг) или относится на увеличение внереализационных расходов в течении срока действия договора аренды. Сумма НДС, относящегося к расходам будущих периодов, отражается на счете 19, субсчет 4. По мере списания расходов часть «входящего» НДС пропорционально исключается из суммы НДС, исчисленной с облагаемого оборота, или относится к внереализационным расходам.

2.3. Бухгалтерский учет операций при сдаче в аренду недвижимости

Передаче в текущую аренду предшествует подписание договора аренды (Приложение 1). Сама передача основных средств происходит после проведения их инвентаризации и оформляется актом (накладной) приемки-передачи (Приложение 2). Он составляется в двух экземплярах (для арендодателя и арендатора) и прилагается к договору аренды.

На основании этого документа определяется момент реальной передачи арендатору помещения или сооружения во владение и пользование. Если подписание договора совмещается с актом передачи помещения арендатору, то договор будет реально исполнен при его подписании.

В акте приема-передачи имущества в аренду указывается наименование имущества, характеристика его качества, для недвижимости - место нахождения и другие признаки, позволяющие точно установить соответствующий объект и его состояние.

Передаточный акт подписывается сторонами, скрепление его печатями является необязательным.

ООО «Алгоритм» вправе требовать арендную плату только после передачи имущества в аренду, что должно фиксироваться актом приема-передачи имущества в аренду.

Отсутствие передаточного акта лишает права налогоплательщика-арендатора включать в расходы, учитываемые при налогообложении прибыли, арендные платежи.

Кроме того, на арендодателя как плательщика НДС возложена обязанность по составлению счетов-фактур на сумму арендной платы. Единственное исключение составляют арендодатели - органы государственной власти и управления и органы местного самоуправления при сдачи в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества. В этом случае обязанность по составлению счетов-фактур возлагается на арендатора, который выписывает счет-фактуру на сумму начисленной арендной платы с выделением отдельной строкой налога на добавленную стоимость. Счет-фактура составляется в одном экземпляре и подписывается руководителем и главным бухгалтером организации арендатора. С 01.07.2002 на основании Федерального закона от 29.05.2002 № 57-ФЗ скреплять печатью счет-фактуру не требуется. Кроме того, счет-фактура может быть подписана лицом, уполномоченным на то приказом или доверенностью организации.

В книге покупок счет-фактура регистрируется только в той части арендного платежа, который подлежит списанию в данном отчетном периоде на издержки производства и обращения и в соответствующей доле - НДС.

ООО «Алгоритм», исполнив свое основное обязательство, переводит переданные арендатору во временное владение и пользование (временное пользование) объекты основных средств в состав арендованного имущества. Переданные в текущую аренду основные средства оформляются записью с дебета счета 01- субсчет «Основные средства, сданные в аренду» в кредит счета 01 - субсчет - «Собственные основные средства».

Инвентарные карточки по арендованным основным средствам арендодатель группирует в специальной картотеке. В них указываются реквизиты акта (накладной) приемки-передачи основных средств и проставляется гриф «В аренде».

По истечению срока аренды, а также в связи с досрочным расторжением сторонами договора арендованное имущество возвращается арендодателю. Оприходование возвращенного имущества в состав собственных средств сопровождается записью с дебета счета 01 – субсчет «Собственные основные средства» в кредит счета 01 – субсчет «Основные средства, сданные в аренду».

Арендодатель делает соответствующие отметки в инвентарных карточках, после чего они помещаются в картотеку собственных основных средств.

Арендная плата, определяемая исходя из балансовой стоимости арендованного имущества, его состояния, предельного уровня рентабельности при использовании, длительности аренды, финансовых возможностей арендатора и других факторов, включает следующие элементы:

- амортизацию арендованного имущества;

- плату за дополнительные услуги арендодателя, предусмотренные договором;

- плату за государственную регистрацию права аренды недвижимого имущества, если она осуществлялась арендодателем;

- налог на имущество, уплачиваемый арендодателем;

- вознаграждение арендодателю;

- налог на добавленную стоимость.

Методология бухгалтерского учета и налогообложения арендной платы зависит от того, какое место арендные операции занимают в деятельности арендодателя. Действующее законодательство различает сдачу имущества в аренду как основной (обычный), так и вспомогательный вид деятельности.

Организации, специализирующиеся на предоставление в текущую аренду имущества, должны рассматривать арендную плату в качестве дохода от обычных видов деятельности и учитывать ее в составе выручки от оказания услуг. С этой целью они должны открыть активно-пассивный сопоставляющий синтетический счет 90 «Продажи». По его кредиту собирается информация о величине арендной платы, причитающейся арендодателю в отчетном периоде, по дебету учитываются расходы, связанные с ее получением. Сальдо показывает финансовый результат (прибыль, убыток) от обычных видов деятельности, который по истечении отчетного периода присоединяется к конечному финансовому результату арендодателя.

Аналитический учет по счету 90 ведется по видам текущей аренды и договоров аренды.

Синтетический учет затрат арендодателя по оказанию арендных услуг организуется на активном калькуляционном счете 20 «Основное производство». Аналитический учет ведется по статьям затрат (материальные затраты, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизация, прочие затраты).

Организации, для которых сдача имущества в аренду выступает вспомогательным видом деятельности, самостоятельно решают вопрос о том, к какому виду доходов относить причитающуюся им арендную плату – к доходам от обычных видов деятельности или к операционным доходам. Данное правило раскрывается в ПБУ 9/99 «Доходы организации». В частности, если величина арендной платы существенно влияет на финансовый результат арендодателя, то предоставление им во временное владение и пользование (временное пользование) своих активов рассматривается как предмет деятельности с отнесением причитающихся доходов к доходам от обычных видов деятельности и отражением их на счете 90 «Продажи». При этом существенной признается величина арендной платы, отношение которой к общей сумме всех доходов организации (доходов от обычных видов деятельности, операционных, внереализационных и чрезвычайных доходов) составляет не менее 5 %.

Когда арендная плата не превышает установленный порог существенности, арендодателю надлежит рассматривать аренду в качестве отдельной хозяйственной операции и включать получаемые доходы в состав операционных доходов, что обеспечивается благодаря открытию активно-пассивного сопоставляющего счета 91 «Прочие доходы и расходы». По его кредиту накапливается сведения о причитающейся арендной плате, по дебету – операционные расходы, обусловленные арендными сделками. Сальдо показывает финансовый результат – операционную прибыль или убыток.

Синтетический учет расчетов с арендатором по арендной плате арендодатель ведет на активно-пассивном счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», предварительно открыв к нему специальный субсчет, – «Расчеты с арендаторами». По его дебету формируется информация об увеличении дебиторской задолженности арендатора в связи с начислением арендной платы, по кредиту – об уменьшении долга при его погашении. Сальдо показывает величину начисленной, но не погашенной на начало и конец отчетного периода задолженности. Аналитический учет у счету 62, субсчет «Расчеты с арендаторами», ведется по видам арендаторов, договоров аренды и видов арендных платежей.

Согласно п.2 ст. 614 ГК РФ расчеты по арендной плате могут вестись в виде:

- денежных платежей, определенных в твердой сумме и вносимых периодически или единовременно;

- передачи арендатором установленной доли продукции, плодов или доходов, полученных в результате использования арендованного имущества;

- предоставления арендатором определенных услуг;

- передачи арендатором арендодателю в собственность или в аренду обусловленной договором вещи;

- возложения на арендатора определенных договором затрат на улучшение арендованного имущества;

- порядок, условия и сроки расчетов по арендной плате регламентируются в договоре аренды.

Наиболее распространенной формой оплаты услуг арендодателя являются денежные расчеты, когда арендные платежи вносятся путем безналичного перевода средств на банковский счет арендодателя либо внесения наличных денег в кассу.

Договоры аренды нередко возлагают на арендатора обязанность по единовременному внесению арендной платы в счет предстоящих отчетных периодов. Эти платежи обуславливают увеличение финансовых источников арендодателя, но принимаются к бухгалтерскому учету по-разному.

Если сдача имущества во временное владение и пользование (временное пользование) является видом или предметом деятельности арендодателя, то поступающие средства включаются в состав его кредиторской задолженности как денежные авансы. Их синтетический учет организуется на счете 62, субсчет 2 «Авансы полученные», а аналитический ведется в разрезе арендаторов и конкретных авансов. Периодически сумма авансовых платежей, относящаяся к оказанным в течение месяца арендным услугам, присоединяется арендодателем к доходам от обычных видов деятельности, о чем делается запись по дебету счета 62, субсчет 2, и кредиту счета 90, субсчет 1 «Выручка».

В тех случаях, когда аренда выступает отдельной хозяйственной операцией, единовременные арендные платежи необходимо квалифицировать в качестве доходов будущих периодов, поэтому для ведения синтетического учета используется пассивный счет 98 «Доходы будущих периодов», субсчет 1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов». Аналитическая информация формируется в разрезе арендаторов и конкретных доходов. Ежемесячно необходимая часть доходов будущих периодов включается в состав операционных доходов арендодателя. Данная операция сопровождается записью по дебету счета 98, субсчет 1, и кредиту счета 91, субсчет 1 «Прочие доходы».

В современных условиях функционирования российского рынка арендных услуг широкое распространение получили неденежные формы расчетов по арендной плате, которые осуществляются посредством передачи арендатором в собственность арендодателя установленной доли продукции (доходов) от использования арендуемого имущества, передачи ему других активов, оказания определенных услуг, выполнения работ по улучшению данного имущества, а также в иных формах. В таком случае стороны заранее договариваются о ведении расчетов путем бартерного обмена. Поэтому никаких денежных обязательств на счете 62, субсчет 1, у арендатора не возникает.

Процесс формирования информации о доходах, извлекаемых арендодателем от оказания услуг по передаче своего имущества в текущую аренду, при осуществлении периодических денежных расчетов с арендатором (аренда является основным видом деятельности или предметом деятельности арендодателя) указан в таблице 8.

Таблица 8

Учет доходов арендодателя от оказания услуг по передаче имущества в текущую аренду

Содержание операции	Дебет	Кредит	Первичные документы
Начислена задолженность арендатора в связи с предоставлением ему услуг по передачи имущества в аренду	62-1	90-1	Счет-фактура
Начислена задолженность бюджету по НДС	90-3	68	Счет-фактура
Отражены прямые затраты, связанные с оказанием арендных услуг	20	02,05, 10,60	Бухгалтерская справка-расчет, счет-фактура, требования-накладные
Отражены косвенные затраты, связанные с оказанием арендных услуг	26	02,05 10,60	Бухгалтерская справка-расчет, счет-фактура
В конце отчетного периода косвенные затраты распределены между себестоимостью отдельных видов арендных услуг и присоединены к прямым затратам	20	26	Бухгалтерская справка-расчет, счет-фактура
Списаны затраты, относящиеся к оказанным арендным услугам	90-2	20	Бухгалтерская справка-расчет, счет-фактура
Отражен финансовый результат (прибыль, убыток) от оказания арендных услуг	90-9 (99)	99 (90-9)
Начислена задолженность бюджету по налогу на прибыль	99	68	Счет-фактура
С расчетного счета погашена задолженность перед бюджетом по начисленным ранее налогам	68	51	Выписка банка по расчетному счету
На расчетный счет (в кассу) зачислен (поступил) долг арендатора	51,50	62-1	Выписка банка по расчетному счету, приходный кассовый ордер

Если говорить об операционной аренде, то в ее отражении в отчетности арендодателя и арендатора практически нет разницы в российских и международных стандартов. Так же как и в РФ, в соответствии с МСФО 17 объекты, переданные в аренду, должны отражаться в балансе арендодателя, арендодатель же начисляет амортизацию по этим объектам. У арендатора должны отражаться арендные платежи как расходы в отчете о прибылях и убытках.

В случае финансовой аренды российские и международные стандарты существенно различаются. По МСФО 17 объекты, переданные в финансовую аренду должны отражаться только на балансе арендатора. Это вполне согласуется с критерием передачи рисков и выгод при квалификации финансовой аренды. В российском законодательстве предмет лизинга учитывается либо на балансе лизингодателя, либо на балансе лизингополучателя по соглашению сторон. Таким образом, в данном вопросе российские и международные стандарты не согласуются.

По мере роста операций финансовой аренды все большее число пользователей финансовой отчетности стало заинтересовано в отражении объекта финансовой аренды в балансе арендатора. И именно такой подход к отражению активов в случае финансовой аренды и принят в настоящее время в МСФО 17.

В российских и международных стандартах также различается не только подход к отражению имущества, переданного в лизинг на балансе лизингодателя или лизингополучателя, но и стоимость данного имущества и суммы платежей.

В соответствии с МСФО 17 арендатор отражает актив, полученный в финансовую аренду, в сумме, равной справедливой стоимости арендуемого имущества или по дисконтированной стоимости минимальных арендных платежей (коэффициентом дисконтирования является процентная ставка, заложенная в аренду). В этой же сумме отражается обязательство на начало срока аренды. Сумма арендной платы состоит из финансовых расходов и уменьшения неоплаченного обязательства. Финансовые расходы должны распределяться по периодам так, чтобы получалась постоянная ставка процента на остающееся сальдо обязательства.

В отличие от МСФО в учете российских организаций лизинговое имущество будет отражено в сумме всех расходов. В этой же сумме будет отражена кредиторская задолженность по лизинговым платежам.

Таким образом, как в балансе, так и в отчете о прибылях и убытках у российского лизингополучателя будут отражены совсем иные показатели, чем это требуется в соответствии с МСФО.

Аналогично возникают различия в российском учете и по МСФО при отражении операций по финансовой аренде у арендодателя.

По МСФО 17 арендодатель отражает в своем балансе дебиторскую задолженность в сумме, равной чистой инвестиции в аренду. При этом финансовый доход от аренды распределяется в течение срока аренды по схеме, отражающей постоянную норму прибыли на чистые неоплаченные инвестиции.

В соответствии с российским законодательством в отличие от МСФО 17 в балансе лизингодателя отражается дебиторская задолженность по лизинговым платежам в полной сумме долга лизингополучателя без распределения дохода в течение срока аренды с учетом постоянной нормы прибыли.

Таким образом, сравнительный анализ российских правил учета аренды и положений Международных стандартов финансовой отчетности выявляет значительные несоответствия национальной и международной практики учета аренды. В свете осуществляемого реформирования отечественной системы бухгалтерского учета, имеющего своей целью гармонизацию российских и международных стандартов учета и отчетности в соответствии с общемировыми тенденциями, очевидной становится необходимость разработки нового национального стандарта, регулирующего правила формирования в учете и представления в отчетности информации об арендных операциях хозяйствующих субъектов, позволяющей пользователям отчетности делать правильные выводы и принимать обоснованные управленческие решения.

3. Совершенствование бухгалтерского учета в сфере услуг на примере ООО «Алгоритм»

3.1. Проблемы учета арендных платежей

Многие организации предпочитают не строить собственные здания и сооружения, а брать в аренду нежилые помещения для размещения офисов. У подобного подхода существует множество плюсов. Однако не стоит забывать о некоторых нюансах договора аренды, которые способны оказать самое непосредственное влияние на отражение в учете арендных платежей.

Налоговый кодекс позволяет фирме при определении «прибыльной» базы учитывать в качестве расходов платежи за арендуемое имущество. Об этом говорится в подпункте 10 пункта 1 статьи 264 Кодекса. Сами же правовые отношения сторон, возникающие при заключении договора аренды нежилых помещений, регулируются гражданским законодательством.

Согласно статье 606 Гражданского кодекса по договору аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование. Размер арендных платежей и порядок их перечисления определяются заключенным сторонами контрактом.

Отметим, что у договора аренды здания или сооружения есть одна немаловажная особенность. Если такое соглашение заключено на срок не менее 12 календарных месяцев, оно подлежит обязательной госрегистрации и считается действительным лишь после проведения данной процедуры (п. 2 ст. 651 ГК). Соответственно, от излишней бумажной волокиты автоматически избавляет аренда офиса ровно на год либо на меньший срок.

Конечно же, на практике большинство фирм, не имеющих собственной недвижимости, вряд ли меняют «место жительства» так часто. Как правило, по прошествии года заключается новый договор на новый срок с тем же арендодателем. Впрочем, даже при продлении в подобном случае старого соглашения регистрировать его с учетом нового срока действия не придется. Именно такой вывод содержится в информационном письме Президиума ВАС от 16 февраля 2001 года № 59.

Стоит, однако, отметить, что налоговики весьма критично оценивают маневр с пролонгацией краткосрочного договора и считают арендные платежи по таким соглашениям необоснованными расходами хотя все их претензии не находят поддержки в зале суда. Наиболее свежим примером является постановление ФАС Северо-Западного округа от 7 июля 2008 года по делу № А42-2352/2007. Принимая решение в пользу налогоплательщика, арбитры указали, что Кодекс не связывает признание расходов с государственной регистрацией договора аренды. Контракт был заключен на 11 месяцев, по истечении которых автоматически продлевался. Следовательно, фирма правомерно учла при налогообложении прибыли арендные платежи по незарегистрированному договору.

Если компания решит пойти другим путем и сразу подписать контракт на несколько лет, то госрегистрации договора долгосрочной аренды недвижимого имущества ей не избежать. В противном случае учесть в целях налогообложения прибыли арендные платежи никак не удастся, так как понесенные арендатором расходы не будут оформлены документально (п. 1 ст. 252 НК). Об этом напомнил Минфин в письме от 11 июля 2008 года № 03-03-05/77.

Существенным условием договора является его цена. Соответственно, соглашение сторон об изменении размера арендной платы в долгосрочном соглашении также подлежит обязательной государственной регистрации. На этом акцентирует внимание Президиум ВАС (п. 9 информационного письма от 16 февраля 2001 г. № 59).

Итак, с контрактом более-менее определились. Правда, для документального подтверждения расходов по арендной плате заключенного договора явно недостаточно. Жизненно необходим график платежей, а также потребуются сами «платежки», подтверждающие оплату аренды помещений, и акты приемки-передачи арендованного имущества (письмо Минфина от 6 октября 2008 г. № 03-03-06/1/559). Что касается актов оказанных услуг по договору, то они, как правило, оформляются ежемесячно. Тем не менее, существуют и иные варианты, оформления такой «первички», например — раз в квартал. Главное, чтобы это соответствовало условиям договора. Об этом говорится в письме Минфина от 9 ноября 2006 года № 03-03-04/1/742.

Как известно, объектом обложения НДС является реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК). Исходя из содержания главы 21 Кодекса, можно заключить: передача недвижимого имущества в аренду облагается налогом на добавленную стоимость на общих основаниях. А посему у арендатора возникает вполне резонный вопрос: что делать с предъявленной арендодателем суммой налога?

В такой ситуации Минфин советует руководствоваться пунктом 1 статьи 172 Кодекса, согласно которому суммы НДС подлежат вычету на основании счетов-фактур, выставленных арендодателями, после принятия данных услуг на учет и при наличии соответствующей «первички». При приобретении фирмой услуг по аренде нежилого помещения вычеты налога на добавленную стоимость осуществляются независимо от даты их оплаты (письмо от 4 апреля 2007 г. № 03-07-15/47).

Получение арендованного имущества отражается арендатором записью по забалансовому счету 001 «Арендованные основные средства» в оценке, согласованной сторонами в договоре аренды. Об этом говорится в Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина от 31 октября 2000 года № 94н.

Затраты фирмы по аренде помещения являются расходами по обычным видам деятельности, на базе которых формируется финансовый результат. Такой вывод можно сделать из содержания пунктов 5, 7 и 9 ПБУ 10/99 (утверждено приказом Минфина от 6 мая 1999 г. № 33н). На основании пункта 18 ПБУ 10/99 такие расходы признаются в том отчетном периоде, в котором имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности). Следовательно, датой признания расходов по аренде помещения является последний день истекшего месяца аренды.

Арендные платежи принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты в денежной форме. Они определяются исходя из цены и условий, установленных договором между организацией и арендодателем (п. 6 ПБУ 10/99).

Налоговый кодекс позволяет фирмам уменьшить базу по налогу на прибыль или «упрощенному» налогу на сумму арендной платы. Однако не стоит торопиться. Сначала подобные затраты, как и всякие другие, должны пройти проверку на экономическую обоснованность и документальное подтверждение.

Арендные отношения регулируются главой 34 Гражданского кодекса. Так, статья 606 Кодекса гласит, что по договору аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование или только во временное пользование. При этом соглашение по передаче в аренду здания или сооружения должно оформляться письменно и подписываться сторонами (п. 1 ст. 651 ГК). Если срок действия подобного контракта составляет год или более, то договор подлежит обязательной регистрации и считается заключенным только с момента такой регистрации (п. 2 ст. 651 ГК РФ). Правом сдачи имущества в аренду наделен собственник, а также лица, уполномоченные законом или законным владельцем сдавать имущество в аренду.

Согласно Налоговому кодексу фирмы, применяющие общую систему налогообложения, вправе включить арендную плату в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании подпункта 10 пункта 1 статьи 264. «Упрощенцы» могут уменьшить уплачиваемый налог на сумму платежей за «позаимствованное» имущество в соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 346.16 Кодекса. Однако нельзя забывать непреложное правило: и в том и в другом случае затраты, принимаемые в целях налогообложения, должны отвечать требованиям статьи 252 НК, то есть быть обоснованными и документально подтвержденными. Именно последнее обстоятельство и вынуждает фирмы в каждой конкретной ситуации по-новому оценивать возможность включения арендных платежей в состав расходов и обращаться за разъяснениями в Минфин или ФНС.

Нередко стремясь минимизировать затраты на организацию офиса, небольшие компании предпочитают снимать для этих целей более дешевое жилое помещение, нежели непосредственно коммерческую недвижимость. Однако вправе ли юридическое лицо в подобной ситуации включать арендную плату в состав расходов? Ответ на этот вопрос финансисты дали в письме от 14 февраля 2008 г. № 03-03-06/1/93. Так, специалисты главного финансового ведомства, прежде всего, обратили внимание компаний на следующие обстоятельства. Согласно пункту 3 статьи 288 Гражданского кодекса размещение в жилых домах промышленных производств запрещено, а размещение собственником в принадлежащем ему жилом помещении предприятий, учреждений, организаций возможно только после переквалификации такого помещения в разряд нежилого (п. 3 ст. 288 ГК). Кроме того, подчеркнули они, Жилищным кодексом четко оговорено, что жилое помещение предназначено только для проживания граждан (ст. 17 ЖК). Исключением является осуществление профессиональной деятельности или индивидуальной предпринимательской лицами, которые проживают в этом помещении на законных основаниях. Но даже здесь есть ограничения: должны быть соблюдены интересы и права других граждан, а также требования, предъявляемые к такого рода недвижимости. Иными словами, пояснили специалисты Минфина, ни гражданское и ни жилищное законодательство не предусматривают самой возможности сдачи в аренду жилого помещения для иных целей, кроме как для проживания, не говоря уже об использовании его юрлицом в предпринимательской деятельности. А значит, и расходы на подобную аренду не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль, поскольку у подобной ситуации попросту нет никаких правовых основ. То же самое в равной степени можно отнести и к «упрощенцам».

В ситуациях, когда договор аренды подписан на срок более одного года, юридическую силу он приобретает только с момента государственной регистрации. Однако время в наш век, как говорится, дороже денег, и никто не хочет терять его даром — ни собственник помещения, ни фирма, претендующая на его аренду. В результате на практике весьма часто складывается следующая ситуация. Соглашение только направлено на государственную регистрацию, но недвижимость уже фактически передана и используется «заимствующей» стороной для ведения деятельности, разумеется, не бесплатно. Правомерно ли при таком раскладе уменьшать на сумму арендных платежей налоговую базу до момента регистрации контракта? Данной проблеме представители Минфина посвятили письмо от 12 июля 2006 г. № 03-03-04/2/172. С одной стороны, финансисты признали, что по существу законодательное закрепление обязательной государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним имеет цели, никак не связанные с налогообложением. Сей юридический факт определяет лишь права и обязанности сторон по договору. Следовательно, отметили представители финансового ведомства, само по себе отсутствие госрегистрации не должно влиять на порядок учета сумм арендной платы при исчислении налога, если бы не одно «но» в виде пресловутой статьи 252 Налогового кодекса. Дело в том, что в отсутствие обязательной госрегистрации договор аренды нельзя признать заключенным в установленном порядке, подчеркнули специалисты Минфина, а это, в свою очередь, означает, что он не отвечает требованиям оформления первичных документов. В итоге получается, что подобный контракт не может служить для документального подтверждения затрат в целях налогообложения. Соответственно, ни о какой налоговой экономии не может быть и речи. Между тем специалисты главного финансового ведомства в указанном письме все же подсказали, как выйти из подобного положения. Для этого лишь необходимо предусмотреть в договоре пункт, согласно которому его условия распространяются и на период с момента передачи имущества потенциальному арендатору. Такую возможность предпринимателям предоставляет пункт 2 статьи 425 Гражданского кодекса. Несмотря на то, что данный «опус» Минфина был адресован банку, есть все основания полагать, что и «общережимники», и «упрощенцы» вполне могут поступать аналогичным образом.

Несколько сложнее ситуация, когда арендодатель, с которым заключен договор, пока не оформил свидетельства о государственной регистрации его прав собственности на объект недвижимости. Даже если соответствующие документы уже переданы в регистрирующее ведомство, до часа «икс» подписанное соглашение не может являться документом, подтверждающим произведенные арендатором расходы, утверждают финансисты в письме от 27 марта 2006 г. № 03-03-04/1/288.

К сожалению, в подобной ситуации не поможет предпринимателям и предварительный договор аренды до момента оформления арендодателем прав собственности надлежащим образом. Подобную ситуацию налоговики рассмотрели в письме УФНС по г. Москве от 8 сентября 2007 г. № 20-12/086935. Ревизоры отметили, что предварительный договор в силу пункта 1 статьи 429 Гражданского кодекса носит смешанный характер. Обязательствами по такому соглашению будут являться не только заключение договора аренды в будущем, но и выполнение договора подряда на безвозмездное улучшение помещения. На этом основании контролеры сделали вывод, что пункт 2 статьи 425 ГК в данной ситуации неприменим, поскольку до даты регистрации арендодателем прав на подлежащий в будущем сдаче в аренду объект недвижимости непосредственно арендные отношения между сторонами возникнуть не могут. Поэтому и с уменьшением налогооблагаемой базы следует повременить.

Долгое время к списку обязательных документов, подтверждающих арендные расходы, помимо собственно договора и акта приемки-передачи и соответствующих платежек, Минфин относил ежемесячные акты об оказании услуг (письма от 24 июня 2005 г. № 03-05-01-04/205, от 7 июня 2006 г. № 03-03-04/1/505). Однако в конце 2006 года позиция финансового ведомства все же изменилась. В письме от 9 ноября 2006 г. № 03-03-04/1/742 специалисты министерства отметили, что составлять такие акты нужно лишь в том случае, когда обязанность оформлять их прямо прописана в самом договоре аренды. В недавнем письме от 21 февраля 2008 г. № 03-11-05/40 финансисты добавили, что если расчеты за «позаимствованное» имущество производятся наличными, то к перечню указанных документов в обязательном порядке необходимо присовокупить кассовый чек. В противном случае «упрощенец», равно как и фирма, состоящая на общем режиме налогообложения, не вправе учесть арендную плату при определении налоговой базы. Основанием для такого вывода служат положения статьи 2 Закона от 22 мая 2003 г. № 54-ФЗ, согласно которым все организации и предприниматели, осуществляя наличные денежные расчеты при продаже товаров, выполнении работ или оказании услуг, обязаны применять контрольно-кассовую технику. Однако здесь необходимо отметить, что наличные расчеты между хозяйствующими субъектами строго ограниченны и не должны превышать 100 тысяч рублей в рамках одного договора. Причем данное положение касается как юрлиц, так и индивидуальных предпринимателей (Указание ЦБ от 20 июня 2007 г. № 1843-У).

3.2. Разработка рекомендаций по совершенствованию бухгалтерского учета в ООО «Алгоритм»

Оказание услуг в ООО «Алгоритм» сопровождается заключением договора с каждым клиентом, поэтому в целях управленческого учета можно рекомендовать применение позаказного способа калькулирования себестоимости. В рамках этого способа на каждый заказ открывается карточка. Заказу присваивают номер, который указывают в первичных документах по учету прямых затрат. Заказ представляет собой заявку клиента на определенное количество часов на оказание услуги. Данным метод позволит специалистам ООО «Алгоритм» концентрировать данные обо всех понесенных расходах, их отнесения на конкретный заказ, измерение затрат по каждой заявке.

Для формирования себестоимости в рамках управленческого учета можно рекомендовать применение калькуляционной подсистемы «стандарт-кост». Хоть в настоящее время распространены две подсистемы: «стандарт-кост» и «директ-костинг», все же большая часть компаний, оказывающих различного рода услуги, применяет для управления производственной деятельностью систему «стандарт-кост», в основе которой лежит принцип учета и контроля затрат в пределах установленных норм и отклонений от них.

Калькуляционная подсистема управленческого учета «стандарт-кост» ООО «Алгоритм» будет представлять собой совокупность процедур по учету фактических затрат и выявлению их отклонений от стандартных затрат (стандартов).

Подсистема «стандарт-кост» будет базироваться на предварительном нормировании затрат по следующим статьям:

- затраты по оплате труда работников;

- амортизационные отчисления по внеоборотным немонетарным активам;

- отчисления на социальные нужды;

- затраты на топливо и энергию;

- затраты на подготовку и переподготовку кадров: это наиболее важная статья, так как в условиях частого изменения законодательства в области бухгалтерского, налогового и управленческого учета сотрудники всегда должны быть в курсе изменений, а главное уметь применить их на практике;

- общепроизводственные расходы;

- общехозяйственные расходы.

Поскольку в ООО «Алгоритм» все затраты относятся к общепроизводственным, то есть в бухгалтерском учете для формирования себестоимости применяется только счет 20 «Основное производство», то для ведения управленческого учета следует выделить также и общехозяйственные расходы и использовать счет 26. К таким расходам можно отнести, например, заработную плату административно-управленческого персонала, для этого ФОТ должен иметь соответствующую градацию.

В случае возникновения отклонений фактических затрат от стандартных их списывают на финансовые результаты.

Представим упрощенный порядок определения фактической прибыли в условиях «стандарт-коста», который можно рекомендовать для применения в ООО «Алгоритм»:

1. Выручка от реализации услуги.

2. Стандартная себестоимость услуги.

3. Валовая прибыль (стр.1-стр.2).

4. Суммы отклонений от стандартов.

5. Фактическая прибыль (стр.3-стр.4).

Учет отклонений целесообразнее будет отражать на специальных счетах. Оперативный учет отклонений можно вести по труду, общепроизводственным (общехозяйственным) расходам и валовой прибыли. Наиболее эффективно применение системы «стандарт-кост» будет при организации управленческого учета по центрам ответственности и местам возникновения затрат.

Также следует разработать план управленческих счетов ООО «Алгоритм». Данный план счетов необходим для достоверного формирования в системном порядке информации в управленческом учете издержек производства. План управленческих счетов представляет собой документ, регламентирующий организацию процесса регистрации и обобщения учетной информации об издержках производства согласно их классификации по экономически однородным элементам в разрезе отдельных видов расходов и по калькуляционным статьям затрат. Именно благодаря такой организации упорядоченного бухгалтерского управленческого учета потребления ресурсов в производстве будет формируеться фактическая учетная информация о всех (совокупных) издержках производства.

План управленческих счетов позволит отразить производственно-обусловленное потребление материальных и трудовых ресурсов и обеспечить объективное принятие управленческих решений по наиболее эффективному регулированию величины отдельных видов издержек производства и уровня себестоимости продукции. Кроме того, план управленческих счетов обеспечит достижение двуединой цели: с одной стороны, с его помощью можно моделировать работу управленческой (производственной) бухгалтерии и упростить тем самым управленческий учет издержек производства по их отдельным видам на предприятии, а с другой стороны, он позволяет повысить аналитичность учетной информации по калькуляционным статьям затрат.

Аналитичность учетной информации об издержках производства в пределах одного их вида в разрезе калькуляционных статей затрат позволит в последующем обеспечить взаимоувязку учетных записей на счетах учета прямых и распределение косвенных расходов в бухгалтерском управленческом и финансовом учете.

В рамках управленческого учета также целесообразно ввести бюджетирование, поскольку оно является одним из гибких и эффективных инструментов управления, анализа и контроля за доходами и расходами организации.

Основным элементом бюджетирования является бюджет. Прежде всего следует разработать стратегический бюджет. В нем будут установлены глобальные цели и задачи управления: поиск и завоевание рынков сбыта, освоение новых видов услуг и деятельности. Далее составляются текущие бюджеты, в которых глобальные задачи конкретизируются. Текущие бюджеты будут составляться на более короткий отрезок времени.

Также необходимо выделить главный (генеральный) бюджет и операционные бюджеты.

Главный бюджет включает три бюджета:

- доходов и расходов;

- движения денежных средств;

- прибылей и убытков.

Операционные бюджеты будут выступать в качестве инструментов управления оказанием услуг, сбытом услуг. К таким бюджетам можно отнести бюджет продаж.

Также понадобятся статичные бюджеты, рассчитанные на определенную дату, и гибкие бюджеты, позволяющие сопоставлять фактические показатели с запланированными и анализировать отклонения.

В ООО «Алгоритм» целесообразно составлять следующие виды бюджетов:

- бюджет производства услуги;

- бюджет затрат на оплату труда;

- бюджет управленческих расходов;

- бюджет продаж услуг;

- бюджет себестоимости различного рода услуг;

- бюджет движения денежных средств;

- бюджет дебиторской задолженности;

- бюджет кредиторской задолженности;

Бюджетирование начинается с формирования бюджета продаж (первый этап бюджетного процесса). Приведем фрагмент бюджета продаж услуг ООО «Алгоритм».

Вторым этапом бюджетирования будет являться составление бюджета производства услуги. В процессе бюджетирования будет определен объем производства с учетом результатов расчетов бюджета продаж. В бюджете производства будет сконцентрирована информация о затратах на предстоящий период (например, месяц). Данный бюджет послужит базой при дальнейшей разработке производственной программы. Элементом бюджета производства выступит бюджет себестоимости услуги, содержащий информацию о затратах (перечень затрат, их суммовое выражение).

На третьем этапе бюджетного процесса надо сформировать бюджет расходов на оплату труда, который будет основан на применяемой в ООО «Алгоритм» системе, видах и формах оплаты труда. Элементами бюджета оплаты труда являются размер начисленной заработной платы, объем премий и пособий, суммы отчислений в резерв предстоящих отпусков, суммы отчислений на социальное страхование и обеспечение. Использование данных бюджета расходов на оплату труда позволит руководству ООО «Алгоритм» рассчитать потребность в кадрах н определенный период времени.

Итоговая информация, содержащаяся в бюджетах продаж, производства и расходов на оплату труда, послужит основой прогнозного бюджета прибылей и убытков. Данный бюджет целесообразно будет формировать в виде динамической модели, то есть привести сведения о расходах и доходах, объемах прибыли за несколько периодов (два-три года). В результате это позволит выявить отклонения, установить причины и виновников их возникновения и разработать мероприятия по устранению отклонений.

Заключительным этапом формирования сводного бюджета ООО ООО «Алгоритм» будет являться построение бюджета движения денежных средств. В качестве исходной информации можно взять сведения из отчета о движении денежных средств (форма №4 бухгалтерской отчетности). В бюджете движения денежных средств сгруппируется, и будет анализироваться информация о каналах поступления и расходования денежных потоков по центрам ответственности.

Наличие грамотно составленного бюджета о движении денежных средств позволит руководству ООО «Алгоритм» избежать недостатков в работе самой фирмы, четко разграничить направления расходования денежных средств.

Логическим завершением бюджетного процесса должен стать бюджетный анализ.

Бюджетный анализ в ООО «Алгоритм», как и в любых других организациях, будет представлять собой процесс оценки выполнения бюджетов (планов) и расчета отклонений нормативных значений показателей от фактических (в статике и динамике).

В целях получения системной информации о результатах бюджетного анализа в рамках подразделений (отделов) «Эксперта» отклонения следует классифицировать по ряду признаков.

По характеру воздействия на систему управления: положительные и отрицательные.

По составу: простые и сложные (наличие нескольких причин и виновников отклонений).

По степени влияния на процессы производства, реализации: устранимые и неустранимые.

По степени персонификации: персонифицированные и обезличенные.

По существенности: существенные и несущественные.

Существенность отклонений будет определяеться посредством установления предельного значения коэффициента, который сотрудники ООО «Алгоритм» определят самостоятельно исходя из объемов производства и реализации услуг и иных условий деятельности. Информацию о фактических показателях деятельности и отклонений от них следует группировать по каждому бюджету в таблицах следующей формы.

Анализ отклонений фактических параметров от запланированных (нормативных) можно конкретизировать по другим направлениям. В частности, полученную прибыль от реализации услуги следует ранжировать по категории (типу) клиента, рынку сбыта, цене.

Таким образом, эффективно организованный процесс бюджетирования, являясь инструментом управления доходами и расходами, предоставит руководству ООО «Алгоритм» широкие аналитические возможности для максимизации прибыли и минимизации затрат.

Для автоматизации управленческого учета можно порекомендовать применять программу «1С: Управляющий». Поскольку в ООО «Алгоритм» для ведения учета используется программа «1С: Бухгалтерия», а специалисты отдела программирования аттестуются фирмой «1С», то проблем с адаптацией программы «1С: Управляющий» не возникнет. Данная программа позволит консолидировать учетные данные, даст возможность производить финансовый анализ результатов деятельности ООО «Алгоритм», позволит оценить эффективность деятельности фирмы по денежным потокам, а также поможет сформировать управленческий баланс. Наиболее подробно возможности данной программы рассмотрены в четвертой главе работы.

Для обеспечения управленческого учета целесообразно формировать не только общую себестоимость, но и себестоимость по каждому отделу предприятия, а также финансовый результат каждого отдела, а не по всему предприятию. Это позволит более четко отслеживать возникающие расходы, составляющие себестоимость, может помочь в выявлении резервов для снижения себестоимости оказываемых услуг, а также позволит оценить эффективность работы каждого отдела и их вклад в деятельность всего предприятия.

Помимо этого целесообразно формировать себестоимость по каждому конкретному заказу. Это важно, так как в настоящее время в ООО «Алгоритм» при формировании себестоимости услуги используется только количество часов, затраченных на оказание услуги. Однако, каждый заказ требует различных затрат труда. Так для одного заказа потребуется только бухгалтер, а для другого может понадобиться помощь еще и программиста. Поэтому важно учитывать трудозатраты на каждый заказ, что позволит снизить себестоимость более простых услуг, но в тоже время оценить по достоинству усилия всех специалистов, принимавших участие в выполнении заказа.

У ООО «Алгоритм» есть свой Internet-сайт, на котором выгружена вся необходимая информация о самом центр, его сотрудниках, а также приведен перечень оказываемых услуг и необходимые координаты для связи. Для расширения деятельности ООО «Алгоритм» можно подать рекламу в различные газеты, при чем не только СМИ Нижнего Новгорода, но и в московские. Также можно напечатать объявления и расклеить их на различных досках информации в Нижнем Новгороде.

Заключение

В ходе проделанной работы были рассмотрены определение аренды, характеристика объекта исследования, классификация и виды арендных отношений.

Также были определены задачи бухгалтерского учета арендных операций. Они заключаются прежде всего в правильности отражения операций, достоверности определения финансовых результатов от сдачи имущества в аренду, правильности формирования затрат, связанных с поддержанием имущества в рабочем состоянии, а также контроль за сохранностью арендуемых средств.

Было проведено исследование существующей практики бухгалтерского учета в области отражения операций по аренде. Отдельно показано отражение на бухгалтерских счетах операций текущей аренды как у арендатора, так и у арендодателя.

Выводы, сделанные по данной работе следующие.

Лизинг, несмотря на то, что он достаточно быстро развивается, пока не нашел широкого применения в нашей стране. В большей степени это обусловливается тем, что многие вопросы, возникающие при проведении лизинговых операций (прежде всего бухгалтерских и налоговых аспектах лизинговой деятельности), до сих пор являются неурегулированными. Существуют серьезные различия в бухгалтерской трактовке всего комплекса арендных операций и, в частности, операций финансовой аренды, приводимой в отечественной системе учета и в странах Запада.

Указанные противоречия бухгалтерского учета между российскими и международным законодательством затрудняют вложения капитала иностранных инвесторов в Российскую экономику, так как любой инвестор стремится осуществить вложения своего капитала только в прибыльные предприятия, в прибыльности которых он может убедиться. Для этого финансовая отчетность предприятия для него должна быть понятной и достоверной. А так как в России существуют «свои правила игры», отличные от международных, соответственно, для того, чтобы вложить свои капиталы в нашу экономику. Иностранным инвесторам приходится дополнительно изучать бухгалтерский учет России и «переделывать» отчетность предприятия на свой лад, для того, чтобы она могла показать сопоставимые показатели, принятые в международной практике.

Порядок отражения поступающей арендной платы зависит от того, основной или не основной деятельностью является в организации предоставление в аренду материальных ценностей. В организациях, предметом деятельности которых является предоставление в аренду своих активов по договору аренды, выручкой считаются поступления, получение которых связано с этой деятельностью, арендная плата будет учитываться в составе выручки от реализации работ и услуг. Если предоставление активов в аренду не является предметом деятельности организации, то поступления признаются операционными доходами, арендная плата отражается в составе операционных доходов.

Произведенные арендатором отделимые улучшения в соответствии с пунктом 1 статьи 623 ГК РФ являются его собственностью, если в договоре аренды не предусмотрено иное. По окончании договора аренды арендуемое имущество передается арендодателю, а произведенные улучшения остаются у арендатора. Между арендодателем и арендатором может быть заключено соглашение, предусматривающее передачу отделимых улучшений арендодателю с возмещением или без возмещения их стоимости арендатору. Арендатор также может оставить их у себя либо реализовать.

Порядок бухгалтерского и налогового учета коммунальных расходов арендатора зависит от того, как именно производится оплата за эти услуги. На практике арендатор может заплатить за «коммуналку» разными способами:

- напрямую, заключив договор с поставщиком коммунальных услуг;

- через посредника (в роли посредника между производителем коммунальных услуг и их потребителем выступает арендодатель);

- компенсируя затраты арендодателя на коммунальные расходы;

- в составе арендной платы.

Чаще всего коммунальные расходы включают в состав арендной платы.

По окончанию аренды или за ранние арендатор может изъявить желание купить объект аренды это влечет за собой составление дополнительного соглашение или оговорке в арендном договоре. В договоре аренды стороны предусматривают переход права собственности на объект аренды к арендатору после уплаты им выкупной стоимости имущества, согласованной сторонами договора. Стороны имеют право произвести зачет ранее выплаченной арендной платы в выкупную стоимость имущества.

Выкупная стоимость может быть перечислена арендатором по окончании срока договора аренды одним платежом, а также в течение всего срока договора аренды, например, одновременно с перечислением платежей за аренду имущества.

Список использованной литературы

1. Налоговый кодекс Российской Федерации - часть первая от 31 июля 1998 г. № 146-ФЗ и часть вторая от 5 августа 2000 г. № 117-ФЗ, с изменениями и дополнениями от 30.12.2006 № 265-ФЗ // Собрание законодательства Российской Федерации. - 2007. - № 3. – Ст. 3824.

2. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99) от 06 июля 1999 г. № 43н // Основные нормативные акты. М.: Изд-во «Экзамен, 2007. – Ст. 62.

3. Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации. Утверждено приказом Минфина РФ от 06.05.99 г. № 32-н. // Основные нормативные акты. М.: Изд-во «Экзамен, 2007. – Ст. 109.

4. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации. Утверждено приказом Минфина РФ от 06.05.99 г. № 33-н. // Основные нормативные акты. М.: Изд-во «Экзамен, 2007. – Ст. 117.

5. Балабанов И.Т. Финансовый анализ и планирование хозяйствующего субъекта. – М. : Финансы и статистика, 2007.– 208 с.

6. Баканов М.И. Теория экономического анализа.– М. : «Финансы и Стати-стика», 2005.- 420 с.

7. Бабо А. Прибыль: Пер. с фр./ Общ.ред. и коммент. В.И. Кузнецова. – М. : Прогресс, 2006. – 426 с..

8. Горина Г.А. Прибыль и косвенные налоги как элементы цены товара // Справочник экономиста. - 2008.– №2. – С. 51-54.

9. Горфинкель В.Я.Экономика предприятия: Учебник для вузов. – М. : ЮНИТИ-ДАНА, 2005. – 718 с.

10. Грачева М.В. Проектный анализ. - М.: Банки и биржи ИО «ЮНИТИ», 2006. -120 с.

11. Давыдова Л.В. Проблемы оценки финансовых результатов деятельности промышленных предприятий // Экономический анализ. – 2008. – №1. – С.22-26.

12. Донская С.В. Управление операционной прибылью в рыночных условиях // Справочник экономиста, - 2008. – №1 – С.41-43.

13. Донцова Л.В.Анализ бухгалтерской отчетности. М.: ДИС, 2004.- 368 с.

14. Егоров С.Г. Оценка эффективности финансово - хозяйственной деятельности предприятий на современной этапе // Экономический вестник Республики Татарстан. – 2008. – №1.– С.13–17.

15. Ендовицкий Д.А. Формирование и анализ показателей прибыли организации // Экономический анализ, 2006. - № 11 – С. 14-25.

16. Ефимова О.В. Финансовый анализ. М.: Бухгалтерский учет, 2008.- 550с.

17. Жминько А.Е. Сущность и экономическое содержание прибыли // Экономический анализ – 2008. – №7. – С. 61 – 67

18. Камаев В.Д. Экономический анализ.- М.: Издательство «Владос», 2004. – 640 с.

19. Керимов В. Международная система «Директ-костинг» // Консультант директора, 2008. - № 2 – С.34.

20. Ковалев В.В. Финансовый анализ.: Управление капиталом. Анализ отчетности. 2-е изд. – М.: Финансы и статистика, 2003. - 512 с.

21. Колчина Н.В. Финансы организаций. – М. : Юнити-Дана, 2008. – 383 с.

22. Королев В.И., Королев С.В. Стратегия повышения эффективности издержек производства фирмы: условия разработки, проблемы реализации // Менеджмент. – 2008.- №1.- С. 11-13.

23. Львов Д.С. Развитие экономики предприятия. Тенденции и подходы // Консультант директора.- 2008.- № 9.- С.12 –15.

24. Мамедов О.Ю. Современная экономика. – Ростов н/Д: Феникс, 2008. – С.345.

25. Маркарьян Э.А. Управленческий анализ в отраслях. – М. : ИКЦ МарТ, 2008. – 352 с.

26. Муравьев А.И. Теория экономического анализа: проблемы и решения. М. : Финансы и статистика, 2003.– 397 с.

27. Никитин С. Прибыль: теоретические и практические подходы // Мировая экономика и международные отношения, 2007 - №5. С.20-25.

28. Негашев Е.В. Анализ финансов предприятия в условиях рынка. М.: Высшая школа, 2001.- 458 с.

29. Павлова Л.Н. Финансы предприятий. – М. : ЮНИТИ, 2007.- 399 с.

30. Паламарчук А.С. Оценка рентабельности предприятия // Справочник экономиста, – 2008. – № 8.– С.58-62.

31. Панков В.В. Анализ содержания некоторых показателей финансового состояния бизнеса // Экономический анализ.– 2008.– №1.– С.2-9.

32. Петров В.П. Тайны экономики. – Казань: Матбугат йорты, 2008. – С. 34.

33. Питерс Т., В поисках эффективного управления.: Пер. с анг. – М. : Дрофа, 2000.- 318 с.

34. Пласкова Н.С. Экономический анализ. – М. : Эксмо, 2008. – 704 с.

35. Попова Л.В. Процедура внутрипроизводственного учета затрат и управления себестоимостью // Финансовый менеджмент.–2007. – №1.-С.44-59.

36. Остапенко В.В. Прибыль в промышленности: формирование и факторы роста // Финансы. – 2007. – №1.– С.8-10.

37. Раицкий К. Устойчивое развитие экономики // Консультант директора.– 2005.– №17.– С.23-28.

38. Савицкая Г.В. Анализ хозяйственной деятельности предприятия: 2-е изд., - испр. и доп. – М. : Инфра-М, 2007. – 688 с.

39. Савицкая Г.В. Развитие анализа хозяйственной деятельности в условиях перехода к рыночной экономике // Экономический анализ. – 2007.– №9.– С.15-19.

40. Самсонов Н.Ф. Финансовый менеджмент: Учебник для вузов. Финансы, ЮНИТИ, 2006 – 495 с.

41. Самуэльсон П. Экономика. Том 2. – М.: Алгон, 2004. – С. 215.

42. Скляренко В.К. Формирование и распределение доходов предприятия // Справочник экономиста.– 2007.– №1 – С.77-85.

43. Соколов В.Я. Бухгалтерский учет в зарубежных странах. М.: ТК Велби, Изд-во проспект, 2006. – 672 с.

44. Стражева В.И. Анализ хозяйственной деятельности в промышленности. Высшая школа. Минск, 2003. - 519 с.

45. Ульянов И.С. Рентабельность продукции и процентные ставки // Вопросы статистики. – 2008.– № 2. – С. 8-12.

46. Хайруллин А.Г. Управление финансовыми результатами деятельности организации // Экономический анализ. – 2007. – №10. – С.35-41.

47. Чернов В.А. Экономический анализ. М. : ЮНИТИ, 2006. – 389 с.

48. Шеремет А.Д. Комплексный анализ хозяйственной деятельности. – М. : ИНФРА- М, 2008. – 416 с.

Приложения

Приложение 1

ДОГОВОР АРЕНДЫ

г. .................. "_____"______________20__г.

__________________________________Коммерческий банк, арендодатель,
именуемый в дальнейшем "Арендодатель", в лице управляющего (Фамилия, имя, отчество), действующего на основании (Устав, Положение), и____________ __________________ предприятие, именуемое в дальнейшем "Арендатор", в лице __________________ (должность, фамилия, отчество), действующего на основании _________________(Устав, Положение), заключили настоящий договор о следующем:

1. Предмет договора

1.1. Банк закупает оборудование и сдает его в аренду арендатору.
Техническое описание оборудования согласовывается сторонами и указывается в приложении, являющемся частью настоящего договора. Арендатор производит арендные платежи в размерах и сроки, указанные в приложении 2, которое является частью настоящего договора.

2. Обязанности сторон

2.1. Арендатор получает право использовать оборудование в течение всего срока аренды. Арендатор не имеет права самостоятельно размещать и передавать оборудование третьим лицам, поскольку право собственности на
оборудование принадлежит арендодателю (арендатор может передать оборудование хозоргану, называемому субарендатором. Права субарендатора находятся в полном соответствии и согласовании со всеми условиями, изложенными в договоре аренды. Арендатор обязан ставить в известность арендодателя о размещении оборудования и предоставить ему данные о субарендаторе).
2.2. Арендатор обязан содержать оборудование в соответствии с рекомендациями поставщика, поддерживать его в рабочем состоянии и осуществлять необходимый ремонт и своевременное профилактическое обслуживание за свой счет. Арендатор обязан соблюдать и выполнять все условия договора, нормативные, административные правила, относящиеся к распоряжению и/или эксплуатации оборудования.

3. Арендная плата и дополнительные платежи

3.1. Арендатор обязан уплатить арендодателю полную сумму арендной
платы, указанной в договоре аренды, без учета каких-либо вычетов.
3.2. Арендатор обязан передать арендодателю после подписания договора аренды долговое обязательство, составленное по форме, приведенной в
приложении к настоящему договору, где приводятся все данные о сумме
арендной платы. Указанное долговое обязательство должно рассматриваться
в качестве залога выполнения арендатором своих обязательств об уплате
сумм арендной платы.
3.3. Арендатор обязан в дополнение к суммам арендной платы, указанной выше, произвести следующие платежи в пользу арендодателя в соответствии с договором аренды: комиссионные за обязательства в размере 0.5% годовых от общей суммы арендной платы. Комиссия за обязательство должна начисляться с момента подписания договора аренды вплоть до полной выплаты остаточной стоимости и должна выплачиваться частями поквартально. В том случае, если сумма арендной платы погашается взносами, комиссия за обязательство будет начисляться из расчета на неоплаченную часть. Комиссионные должны выплачиваться и в том случае, если действие договора аренды прерывается, независимо от любых причин. Арендатор не имеет права предпринимать какие-либо действия по удержанию средств.
3.4. В конце срока аренды арендодатель получает полномочия продать
оборудование арендатора по цене рынка (продавца), определенной в договоре аренды.
3.5. Арендодатель может провести такую продажу по своему усмотрению,
а арендатор получить об этом письменное уведомление. Договор купли-продажи заключается с приложением такого уведомления. Договор купли-продажи заключается без предъявления каких-либо гарантий, действий со стороны арендодателя. Все затраты по купле-продаже должен нести арендатор.

4. Поставка оборудования

4.1. Арендодатель должен отметить в договоре приобретения оборудования, что поставщик должен поставить оборудование в установленный срок в соответствии с условиями поставки. Арендодатель не несет ответственности
за поставку оборудования, особенно за порядок и своевременность поставки оборудования, а также за его комплектность и установку, а поэтому не несет ответственности за недопоставку, некомплектную поставку, невыполнение обязательств по установке оборудования, а также за недоставку и задержки с поставкой.
4.2. Арендатор должен по прибытии оборудования в место доставки произвести осмотр оборудования и в день, являющимся сроком поставки,
представить арендодателю акт о приемке по приложению к настоящему договору.

5. Ответственность сторон

5.1. Арендодатель не несет ответственности за дефекты оборудования.
Наличие таких дефектов не освобождает арендатора от выполнения обязательств, предусмотренных договором, особенно от обязанности выплачивать сумму арендной платы. Обнаружение дефектов оборудования не лишает арендодателя его прав по договору.
5.2. Любое обязательство, налагаемое на арендодателя в соответствии с договором аренды, будет считаться недействительным в случае не зависящем от арендодателя порчи оборудования.
5.3. Арендатор несет ответственность за все повреждения, причиненные как людям, так и имуществу вследствие использования, хранения, владения или эксплуатации оборудования. Арендатор должен оградить арендодателя от любых претензий, предъявляемых третьей стороной, даже если это представители власти, вызванных содержанием оборудования, условиями договора аренды или любыми другими причинами.
5.4. Все риски, связанные с разрушением или потерей, кражей, преждевременным износом, порчей или повреждением оборудования, независимо от того, исправим или неисправим ущерб, независимо от того, причинен этот ущерб в ходе доставки или после нее, принимает на себя арендатор. В случае возникновения какой-либо угрозы арендатор должен за свой счет и по своему усмотрению предпринять следующее:
- отремонтировать оборудование или заменить его на любое аналогичное, приемлемое для арендодателя (оборудование, доставленное в замену дефектного, должно рассматриваться в качестве правомерной замены первоначально предусмотренного оборудования, а право собственности на него должно быть передано арендодателю). Арендатор обязан уплатить все суммы арендной платы и произвести другие платежи, предусмотренные договором аренды, или погасить всю задолженность по выплате арендной платы, а также остаточную стоимость, определенную в договоре аренды ("Сумма закрытия сделки"). Остаточная стоимость оборудования (сумма закрытия сделки) должна быть выплачена в течение одной недели после предъявления арендодателем требований об уплате. Обязательство арендатора внести сумму арендной платы считается выполненным по получении арендодателем остаточной стоимости (суммы закрытия сделки).
5.5. Оборудование продается или передается в распоряжение после уплаты арендатором суммы закрытия сделки (90% стоимости оборудования -
остаточная рыночная стоимость продавца минус налоги и другие вычеты, но
не больше суммы закрытия сделки взимаются с арендатора. Арендодатель решает по своему усмотрению, кто получит право передачи оборудования
третьему лицу - арендодатель или арендатор).
5.6. Арендодатель уполномочивает арендатора предъявлять требования и
осуществлять права арендодателя по поставке оборудования как от имени
арендатора и за его собственный счет, так и за счет арендодателя. Арендодатель передает арендатору все свои права по предъявлению поставщику (или любому другому лицу, участвующему в сделке) претензий, связанных с дефектами оборудования.

6. Страхование

6.1. Арендатор обязан без участия арендодателя обеспечить соответствующее страхование как самого оборудования так и страхование от нежелательных последствий использования оборудования с учетом всех условий, предусматриваемых обычно в аналогичных ситуациях.

7. Прекращение действия договора

7.1. Действие договора аренды может быть прекращено только по условиям договора. Исключается возможность действия договора аренды в случае
обнаружения дефектов оборудования и в том случае, если оборудование не
соответствует представлению о нем, сложившемуся у арендатора. В случае
возникновения одного из этих условий право предъявления претензий к
поставщику в соответствии со статьей 5.6 передается арендатору.
7.2. Арендодатель вправе дать уведомление о немедленном прекращении
действия договора аренды в следующих случаях:
- договор на закупку оборудования с поставщиком, являющейся неотъемлемой частью договора аренды, не вступил в силу или аннулирован по какой бы то ни было причине до отгрузки оборудования поставщиком;
- поставщик не в состоянии отгрузить оборудование независимо от причины такого положения.
В случае прекращения договора аренды по вышеуказанным причинам,
арендодатель и арендатор освобождаются от взаимных обязательств в соответствии с договором аренды.
7.3. Арендодатель может уведомить о прекращении действия договора
аренды, что имеет юридическую силу в том случае, если арендатор, независимо от причины, не представил арендодателю в двухнедельный срок со дня прибытия оборудования в место доставки (что оговорено в договоре
аренды) акта о приемке.
7.4. Арендодатель имеет юридическое право прекратить действие договора в случае невыполнения обязательств и при наличии оснований для этого, особенно в следующих случаях:
- если арендатор в течение срока, превышающего 2-3-4 недели, не выполняет своих обязательств по какому-либо виду платежей, предусмотренным
договором;
- если арендатор по получении требования об уплате не погасит в течение одной-двух недель;
- если арендатор не реагирует на упоминание, посланное арендодателем с интервалом 2-3-4 недель; не удовлетворяет требованиям по соблюдению
других обязательств, предусмотренных договором аренды, в особенности в
случае, если арендатор сам продолжает пользоваться или допускает эксплуатацию оборудования с нарушением условий договора аренды;
- если подписан неполный набор договоров о страховании оборудования
или от несчастных случаев, связанных с использованием оборудования, независимо от причины такого упущения;
- если в соответствии с каким-либо законом, правилом или требованием, а также в соответствии с каким-либо постановлением, правилом, распоряжением или инструкцией законных властей имущество будет конфисковано или выполнение условий договора аренды в каком-либо отношении станет невозможным или незаконным;
- если заказ на приобретение, являющийся неотъемлемой частью договора аренды, аннулируется после отгрузки оборудования поставщиком или арендодателем по причинам, ответственность по которым несет арендатор.

7.5. При наличии вышеуказанных условий арендатор должен уплатить
остаточную стоимость в соответствии с требованиями, изложенными в п. 5.4.
7.6. По получении уведомления о завершении договора аренды арендатор
лишается права использовать оборудование.
7.7. Если арендатор не внес остаточную стоимость или не уплатил цену рынка в установленный срок, арендатор обязан в двух-трех-четырех недельный срок со дня получения требования от арендодателя выслать оборудование по - любому из указанных арендодателем адресов. Все риски и расходы по такой перевозке несет арендатор. В том случае, если арендатор, не взирая на изложенное условие, не отправит оборудование, арендодатель имеет право вступить во владение оборудованием и произвести его перевозку по своему усмотрению за счет арендатора, возложив на него также и ответственность за все риски, связанные с перевозкой. Арендодатель и его доверенные лица должны получить полномочия входить на территорию, где установлено оборудование, для осуществления своего права на его вывоз. Любые и все необходимые и разумные расходы, связанные с описанными здесь действиями, несет арендатор в пользу арендодателя.
7.8. В случае если арендатор внес какие-либо модификации, изменения
в оборудование, он обязан по требованию арендодателя и за свой счет
восстановить первоначальное состояние оборудования.
8* Срок действия договора, юридического адреса и банковские реквизиты сторон.
8.1. Настоящий договор заключается на срок с __ ________ 20__г. по __ _________ 20__ г.
8.2. Договор составлен в двух экземплярах:
- первый экземпляр - арендодателю;
- второй экземпляр - арендатору.
Юридические адреса и банковские реквизиты сторон:
Арендодателя____________________________________
Арендатора______________________________________

Арендодатель Арендатор
_____________(подпись) ____________(подпись)
должность, Ф.И.О.              должность, Ф.И.О.

М.П.                                               М.П.

Приложение 2

Приложение 14 Типовая межотраслевая форма № ОС – 1

Утверждена постановлением Госкомстата России

от 30 октября 1997г. № 71а

УТВЕРЖДАЮ

_________________

должность

_________ ___________________

подпись расшифровка подписи

“___”_________________20___г.

АКТ (НАКЛАДНАЯ) №_________

ПРИЕМКИ-ПЕРЕДАЧИ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

							Коды
						Форма по ОКУД	0306001
		Организация			по ОКПО
		Дата составления	Код вида операции	Код лица, ответственного за сохранность основных средств
Сдатчик	Получатель	Вид деятельности	Дебет	Кредит	Первоначальная (балансовая) стоимость, руб.-коп.
организация, структурное подразделение	структурное подразделение		счет, субсчет	код аналитического учета	счет, субсчет	код аналитического учета
1	2	3	4	5	6	7	8
						Продолжение
Срок полезного использования	Сумма начисленной амортизации	Норма амортизации, %, или сметная ставка	Код	Номер
			нормы амортизационных отчислений	счет и объекта аналитического учета (для отнесения амортизации основных средств)	инвентарный	заводской
9	10	11	12	13	14	15
		Сумма износа, руб.-коп.
На основании	приказа	от”___” _______________19____г. №_________произведен
	распоряжения
Осмотр_________________________________________________________________________________, принимаемого (передаваемого)
	наименование объекта
в эксплуатацию от
В момент приемки (передачи) объект находится в
				местонахождение объекта
Объект (оборудование)	Год выпуска (постройки)	Дата ввода в эксплуатацию (месяц, год)		Номер паспорта
вид	код
16	17	18	19	20	21
Основание перемещения
Краткая характеристика объекта
Сведения о наличии драгоценных материалов (металлов, камней):
Приспособления и принадлежности	Содержание драгоценных материалов (металлов, камней)
наименование	код	количество	наименование драгоценного материала	номенклатура	единица измерения	количество (масса)
					наименование	код
22	23	24	25	26	27	28	29

Оборотная сторона формы № ОС – 1

Объект техническим условиям	соответствует
	не соответствует
	указать, что именно не соответствует
Доработка	не требуется
требуется	указать, что именно требуется
Результаты испытания объекта
Заключение комиссии
Приложение. Перечень технической документации
Председатель комиссии	_______________ ___________ _______________________
	должность подпись расшифровка подписи
Члены комиссии:	_______________ ___________ _______________________
	должность подпись расшифровка подписи
	_______________ ___________ _______________________
	должность подпись расшифровка подписи
	_______________ ___________ _______________________
	должность подпись расшифровка подписи
Объект основных средств
сдал	_______________ ___________ _______________________
	должность подпись расшифровка подписи
М.П.
принял	_______________ ___________ _______________________
	должность подпись расшифровка подписи
М.П.
Отметка бухгалтерии об открытии карточки (записи в книге) или перемещении объекта.
Главный бухгалтер (бухгалтер) __________________
	подпись	Расшифровка подписи

“____”________________20__г.